Besonders schwere Steuerhinterziehung — und ihre Verjährung

Die Ver­jährung begin­nt, sobald die Tat been­det ist (§ 78a Satz 1 StGB). Bei der Hin­terziehung von Ver­an­la­gungss­teuern – wie hier der Einkom­men­steuer – durch Unter­lassen ist dies der Fall, wenn das zuständi­ge Finan­zamt die Ver­an­la­gungsar­beit­en im Ver­an­la­gungs­bezirk für die betr­e­f­fende Steuer­art und den betr­e­f­fend­en Zeitraum im Wesentlichen abgeschlossen hat1.

Besonders schwere Steuerhinterziehung — und ihre Verjährung

Die Ver­jährungs­frist für diese Tat hat eine Länge von zehn Jahren.

Gemäß § 78 Abs. 3 Nr. 4 StGB beträgt die Ver­jährungs­frist bei Tat­en, die im Höch­st­maß mit Frei­heitsstrafen von mehr als einem Jahr bis zu fünf Jahren bedro­ht sind, somit auch bei der Steuer­hin­terziehung (§ 370 AO), fünf Jahre. Nach § 376 Abs. 1 AO ver­längert sich die Ver­jährungs­frist in den in § 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 bis 5 AO genan­nten Fällen beson­ders schw­er­er Steuer­hin­terziehung auf zehn Jahre. Zwar ist § 376 Abs. 1 AO erst auf­grund Geset­zes vom 19.12 20082 in die Abgabenord­nung aufgenom­men wor­den. Gemäß Art. 97 § 23 EGAO gilt diese Vorschrift jedoch für alle bei Inkraft­treten des Änderungs­ge­set­zes noch nicht abge­laufe­nen Ver­jährungs­fris­ten, mithin hier auch für die Hin­terziehung der Einkom­men­steuer 2002.

Eine Steuerverkürzung tritt gemäß § 370 Abs. 4 Satz 1 AO schon dann ein, wenn eine Steuer­fest­set­zung nicht, nicht in voller Höhe oder nicht rechtzeit­ig erfol­gt. Nicht erforder­lich ist der Ein­tritt eines endgülti­gen Ver­mö­gensver­lustes beim Fiskus.

Dies ist der Fall, wenn die für das betr­e­f­fende Jahr geschuldete Einkom­men­steuer bis zum all­ge­meinen Abschluss der Ver­an­la­gungsar­beit­en man­gels Erk­lärung nicht fest­ge­set­zt und damit verkürzt wurde.

Die Tat erfüllt die Voraus­set­zun­gen des § 376 Abs. 1 AO, wenn der Angeklagte in großem Aus­maß Steuern verkürzte (§ 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO). Dies ist der Fall, wenn der Hin­terziehungs­be­trag die für die Annahme ein­er Verkürzung in großem Aus­maß (§ 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO) maßge­bliche Wert­gren­ze von 50.000 Euro3 über­steigt.

Der Umstand, dass das Regel­beispiel des § 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO bis zur Änderung durch Gesetz vom 21.12 20074 und damit zum Zeit­punkt der Tat­beendi­gung enger gefasst war – es enthielt noch das ein­schränk­ende Merk­mal des Han­delns aus grobem Eigen­nutz – ste­ht der Anwen­dung der zehn­jähri­gen Ver­jährungs­frist des § 376 Abs. 1 AO nicht ent­ge­gen5. Maßge­blich ist allein, dass die Voraus­set­zun­gen des § 376 Abs. 1 AO erfüllt sind und die Tat zum Zeit­punkt des Inkraft­tretens dieser Ver­jährungsvorschrift noch nicht ver­jährt war6.

Die Bean­stan­dung, die absolute Ver­jährung sei im vor­liegen­den Fall bere­its nach zehn Jahren und damit schon vor der am 27.10.2015 vom Bun­des­gericht­shof vol­l­zo­ge­nen Änderung der Recht­sprechung zur Wert­gren­ze für die Steuerverkürzung in großem Aus­maß (§ 370 Abs. 3 Satz 2 Nr. 1 AO) bei bloßem Unter­lassen einge­treten, weil auch § 78b Abs. 4 StGB keine Anwen­dung finde, drang beim Bun­des­gericht­shof nicht durch:

Zutr­e­f­fend ist zwar, dass der Bun­des­gericht­shof bis zum Urteil vom 27.10.20157 für Fälle, in denen sich das Ver­hal­ten des Täters darauf beschränk­te, die Finanzbe­hör­den pflichtwidrig über steuer­lich erhe­bliche Tat­sachen in Unken­nt­nis zu lassen, und in denen dies lediglich zu ein­er Gefährdung des Steuer­anspruchs führte, von ein­er Wert­gren­ze von 100.000 Euro für die Verkürzung von Steuern in großem Aus­maß aus­ge­gan­gen ist8.

Auch nach dieser – vom Bun­des­gericht­shof aufgegebe­nen – Recht­sprechung läge aber hier die Wert­gren­ze für das Vor­liegen ein­er Steuerverkürzung in großem Aus­maß bei 50.000 Euro. Denn das Ver­hal­ten des Angeklagten beschränk­te sich nicht darauf, den beste­hen­den Steuer­anspruch durch bloßes Ver­schweigen von Einkün­ften zu gefährden9. Vielmehr ließ der Angeklagte seine Hon­o­rare zur Ver­schleierung der steuerpflichti­gen Ein­nah­men ganz über­wiegend dem Kon­to sein­er Mut­ter gutschreiben.

Die zehn­jährige Ver­jährungs­frist des § 376 Abs. 1 AO fand hier daher unab­hängig davon Anwen­dung, ob die für den Angeklagten abge­führten Lohn­s­teuer­be­träge, die als Steuer­an­rech­nungs­be­träge gemäß § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG nicht im Fest­set­zungsver­fahren, son­dern erst im Steuer­erhe­bungsver­fahren anzuset­zen sind10; vom Landgericht schon bei der Bes­tim­mung des Verkürzung­sum­fangs in Ansatz gebracht wer­den durften11. Auch auf die bis­lang vom Bun­desver­fas­sungs­gericht verneinte Frage, ob Art. 103 Abs. 2 GG auf Recht­sprechungsän­derun­gen im Strafrecht Anwen­dung find­en kann12, kommt es hier somit nicht an.

Angesichts des Laufs der zehn­jähri­gen Ver­jährungs­frist des § 376 Abs. 1 AO ist im vor­liegen­den Fall auch die aufge­wor­fene Frage, ob seit der Ein­führung dieser Ver­jährungsnorm die das Ruhen der Ver­jährung nach Eröff­nung des Hauptver­fahrens anord­nende Vorschrift des § 78b Abs. 4 StGB auf jegliche Fälle der Steuer­hin­terziehung – und damit auch auf nicht von § 376 Abs. 1 AO erfasste Tat­en – über­haupt noch anwend­bar ist13, für die Entschei­dung ohne Bedeu­tung.

Bun­des­gericht­shof, Urteil vom 26. Okto­ber 2016 — 1 StR 172/16

  1. st. Rspr.; vgl. nur BGH, Beschluss vom 07.11.2001 – 5 StR 395/01, BGHSt 47, 138, 146 mwN; zur Tatvol­len­dung vgl. auch BGH, Beschluss vom 02.11.2010 – 1 StR 544/09, Rn. 77 []
  2. BGBl. I, 2794, 2828 []
  3. vgl. BGH, Urteil vom 27.10.2015 – 1 StR 373/15, BGHSt 61, 28 []
  4. BGBl. I, 3198, 3209 []
  5. vgl. dazu Jäger in Klein, AO, 13. Aufl., § 376 Rn. 14b []
  6. BGH, Beschluss vom 05.03.2013 – 1 StR 73/13, NStZ 2013, 415 mwN []
  7. BGH, Urteil vom 27.10.2015 — 1 StR 373/15, BGHSt 61, 28 []
  8. vgl. BGH, Urteil vom 02.12 2008 – 1 StR 416/08, BGHSt 53, 71, 84 und Beschluss vom 15.12 2011 – 1 StR 579/11, BGHR AO § 370 Abs. 3 Nr. 1 Großes Aus­maß 4; vgl. auch die weit­eren Nach­weise im Urteil vom 27.10.2015 – 1 StR 373/15 Rn. 29, BGHSt 61, 28 []
  9. vgl. dazu BGH, Beschluss vom 15.12 2011 – 1 StR 579/11, BGHR AO § 370 Abs. 3 Nr. 1 Großes Aus­maß 4 []
  10. vgl. BFH, Urteil vom 15.04.1997 – — VII R 100/96, BSt­Bl. — II 1997, 787 []
  11. vgl. dazu Joecks in Joecks/Jäger/Randt, Steuer­strafrecht, 8. Aufl., § 370 Rn. 67 und Rol­letschke in Rolletschke/Kemper, Steuer­strafrecht, Stand Okto­ber 2013, § 370 Rn. 230 ff. []
  12. vgl. BVer­fG [Kam­mer], Beschluss vom 16.05.2011 – 2 BvR 1230/10, BVer­fGK 18, 430 sowie BGH, Beschluss vom 28.10.2011 – AnwZ [Brfg] 30/11, NJW-RR 2012, 189 []
  13. beja­hend die g.h.M.; vgl. Bülte in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Stand Novem­ber 2013, § 376 AO Rn.198; Joecks in Joecks/Jäger/Randt, Steuer­strafrecht, 8. Aufl., § 376 AO Rn. 98; Schauf in Kohlmann, Steuer­strafrecht, Stand Juni 2009, § 376 AO Rn. 174; abwe­ichend lediglich für Fälle, die von § 376 Abs. 1 AO erfasst wer­den Mitsch, NZWiSt 2015, 8, 13 und Mos­bach­er, Steuer­an­walt 2009/2010 S. 131, 146 []