Das verpachtete Geschäftshaus — und die Geschäftsveräußerung

Überträgt ein Veräußer­er ein ver­pachtetes Geschäft­shaus und set­zt der Erwer­ber die Ver­pach­tung nur hin­sichtlich eines Teils des Gebäudes fort, liegt hin­sichtlich dieses Grund­stück­steils eine Geschäftsveräußerung i.S. des § 1 Abs. 1a UStG vor. Dies gilt unab­hängig davon, ob der ver­pachtete Gebäude­teil “zivil­rechtlich selb­ständig” ist oder nicht.

Das verpachtete Geschäftshaus — und die Geschäftsveräußerung

Der zum 1.01.2005 in Kraft getretene § 15a UStG1 ist gemäß § 27 Abs. 11 UStG2 nur auf Vors­teuer­be­träge anzuwen­den, deren zugrunde liegende Umsätze erst nach dem 31.12 2004 aus­ge­führt wur­den. Hier­an fehlte es in dem hier vom Bun­des­fi­nanzhof entsch­iede­nen Stre­it­fall; denn die Veräußerin bezog die Ein­gangsleis­tun­gen zur Errich­tung des Geschäft­shaus­es in den Jahren 1999 bis 2001.

Die ‑steuerpflichtige- Veräußerung des Geschäft­shaus­es hat zu ein­er Änderung der Ver­hält­nisse geführt, falls keine Geschäftsveräußerung vor­liegt. Im Stre­it­fall hät­ten sich dann die für den Vors­teuer­abzug maßge­blichen Ver­hält­nisse im Stre­it­jahr i.S. des § 15a Abs. 1 und 4 UStG geän­dert; denn die Klägerin hat ein zuvor auss­chließlich zur Aus­führung steuerpflichtiger Ver­mi­etung­sum­sätze ver­wen­detes Grund­stück neb­st Gebäude nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG steuer­frei an die Erwer­berin veräußert. Die Berich­ti­gung für das Stre­it­jahr und die fol­gen­den Kalen­der­jahre (§ 15a Abs. 6 UStG a.F.) ist im Stre­it­jahr vorzunehmen (§ 44 Abs. 4 Satz 3 USt­DV).

Allerd­ings liegt hin­sichtlich der später neu ver­pachteten Räume keine Änderung der Ver­hält­nisse vor. Die Liefer­ung des Gebäudes von der Klägerin an die Erwer­berin ist insoweit nicht nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG steuer­frei, son­dern als Geschäftsveräußerung gemäß § 1 Abs. 1a UStG nicht steuer­bar.

Bei ein­er Geschäftsveräußerung (§ 1 Abs. 1a UStG) wird nach § 15a Abs. 6a Satz 1 UStG a.F. (jet­zt: § 15a Abs. 10 UStG) der für das Wirtschaftsgut maßge­bliche Berich­ti­gungszeitraum nicht unter­brochen. Dadurch wer­den Geschäftsveräußerun­gen i.S. von § 1 Abs. 1a UStG von ein­er Berich­ti­gung nach § 15a UStG ausgenom­men3.

Voraus­set­zung für die Geschäftsveräußerung ist gemäß § 1 Abs. 1a Satz 2 UStG, dass ein Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens geson­dert geführter Betrieb im Ganzen ent­geltlich oder unent­geltlich übereignet oder in eine Gesellschaft einge­bracht wird. § 1 Abs. 1a UStG ist entsprechend Art.19 der Richtlin­ie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­same Mehrw­ert­s­teuer­sys­tem (MwSt­Sys­tRL) richtlin­ienkon­form auszule­gen4. Dabei kann auch die Recht­sprechung zu Art. 5 Abs. 8 der Sech­sten Richtlin­ie 77/388/EWG des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mon­isierung der Rechtsvorschriften der Mit­glied­staat­en über die Umsatzs­teuern herange­zo­gen wer­den5.

Nach Art.19 MwSt­Sys­tRL kön­nen die Mit­glied­staat­en “die Über­tra­gung eines Gesamt- oder Teil­ver­mö­gens, die ent­geltlich oder unent­geltlich oder durch Ein­bringung in eine Gesellschaft erfol­gt, so behan­deln, als ob keine Liefer­ung von Gegen­stän­den vor­liegt, und den Begün­stigten der Über­tra­gung als Recht­snach­fol­ger des Über­tra­gen­den anse­hen”.

Die Bes­tim­mung erfasst die Über­tra­gung von Geschäfts­be­trieben und von selb­ständi­gen Unternehmen­steilen, die als Zusam­men­fas­sung materieller und imma­terieller Bestandteile ein Unternehmen oder einen Unternehmen­steil bilden, mit dem eine selb­ständi­ge wirtschaftliche Tätigkeit fort­ge­führt wer­den kann6. Maßge­blich ist hier­für ‑ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Finanzgericht- die Lage im Zeit­punkt der Über­tra­gung7.

Der Erwer­ber muss außer­dem beab­sichti­gen, den über­tra­ge­nen Geschäfts­be­trieb oder Unternehmen­steil zu betreiben. Nicht begün­stigt ist die sofor­tige Abwick­lung der über­nomme­nen Geschäft­stätigkeit8. Das Union­srecht fordert aber nicht, dass der Begün­stigte vor der Über­tra­gung eine wirtschaftliche Tätigkeit der­sel­ben Art aus­geübt haben müsste wie der Über­tra­gende9. Der Erwer­ber darf den von ihm erwor­be­nen Geschäfts­be­trieb z.B. aus betrieb­swirtschaftlichen oder kaufmän­nis­chen Grün­den in seinem Zuschnitt ändern oder mod­ernisieren10.

Insoweit liegen die Voraus­set­zun­gen ein­er Geschäftsveräußerung bezüglich der ursprünglich an den Ehe­mann der Klägerin ver­pachteten Räume schon deshalb nicht vor, weil die Erwer­berin diese Räume nicht weit­er­hin ver­pachtet, son­dern für ihre eigene unternehmerische Tätigkeit selb­st genutzt hat11.

Jedoch sind die neu ver­mi­eteten Räume ein selb­ständi­ger Unternehmen­steil. Der in Art.19 MwSt­Sys­tRL ver­wen­dete Begriff des Teil­ver­mö­gens, das Gegen­stand ein­er Geschäftsveräußerung sein kann, ver­langt bei teil­weis­er Ver­mi­etung eines Grund­stücks nicht, dass der ver­mi­etete Grund­stück­steil ein “zivil­rechtlich selb­ständi­ges Wirtschaftsgut” ist. Die dies fordernde Vorentschei­dung ist bere­its deshalb aufzuheben.

Da das Union­srecht für die Ermit­tlung von Sinn und Bedeu­tung des Begriffs “Über­tra­gung eines … Teil­ver­mö­gens” nicht aus­drück­lich auf das Recht der Mit­glied­staat­en ver­weist, han­delt es sich bei diesem Begriff um einen autonomen union­srechtlichen Begriff, der eine ein­heitliche Ausle­gung find­en muss, um eine unter­schiedliche Anwen­dung der Mehrw­ert­s­teuer­regelung in den Mit­glied­staat­en zu ver­hin­dern12.

Dies schließt es aus, für die Annahme eines Teil­ver­mö­gens ein “zivil­rechtlich selb­ständi­ges Wirtschaftsgut” zu ver­lan­gen. Denn der Begriff des Teil­ver­mö­gens wäre damit von der Aus­gestal­tung des nationalen Zivil­rechts abhängig. Für die Ausle­gung des § 1 Abs. 1a UStG sind aber nicht zivil­rechtliche, son­dern umsatzs­teuer­rechtliche Kri­te­rien maßgebend13. Eben­so wenig kann auf ertrag­s­teuer­rechtliche Kri­te­rien des nationalen Rechts abgestellt wer­den14.

Der Begriff des Teil­ver­mö­gens bezieht sich vielmehr nach der Recht­sprechung auf eine Kom­bi­na­tion von Bestandteilen eines Unternehmens, die zur Ausübung ein­er wirtschaftlichen Tätigkeit aus­re­icht, auch wenn diese Tätigkeit nur Teil eines größeren Unternehmens ist, von dem sie abges­pal­ten wurde15.

Die organ­isatorischen Ver­hält­nisse beim Veräußer­er sind unmaßge­blich16. Es kommt nicht darauf an, ob bere­its beim Veräußer­er eine eigen­ständi­ge betriebliche Organ­i­sa­tion vor­lag, son­dern darauf, ob ein Teil­ver­mö­gen über­tra­gen wird, das vom Erwer­ber selb­ständig hätte über­nom­men wer­den kön­nen und für das im Falle der ent­geltlichen Über­tra­gung der Erwer­ber eine Gegen­leis­tung gezahlt hätte17.

Ob das Grund­stück vom Veräußer­er vor Über­tra­gung zivil­rechtlich (z.B. durch Bil­dung von Teil- oder Woh­nung­seigen­tum) geteilt wor­den ist18 oder nicht, spielt daher für die umsatzs­teuer­rechtliche Beurteilung insoweit keine Rolle19.

Nur diese Ausle­gung ste­ht zudem im Ein­klang mit der Recht­sprechung des BFH, wonach bei Begrün­dung von Miteigen­tum an einem teil­weise ver­mi­eteten Grund­stück die unternehmerische Ver­mi­etungstätigkeit auf die Bruchteils­ge­mein­schaft überge­ht, aber die Geschäftsveräußerung sich dem Umfang nach auf den ver­mi­eteten Grund­stück­steil beschränkt20. Auch dies set­zt voraus, dass (nur) der ver­mi­etete Grund­stück­steil das Teil­ver­mö­gen ist, das Gegen­stand der (vom BFH für diesen Fall bejaht­en) Geschäftsveräußerung an die neu entste­hende Bruchteils­ge­mein­schaft ist.

Auch die weit­ere Begrün­dung, eine Geschäftsveräußerung in Bezug auf die neu ver­pachteten Räume schei­de auch deshalb aus, weil die Erwer­berin nicht die gesamte Ver­pach­tungstätigkeit der Klägerin fort­ge­führt habe, hält der Prü­fung des Bun­des­fi­nanzhofs nicht stand.

Denn für das Vor­liegen ein­er Geschäftsveräußerung ist uner­he­blich, ob der Veräußer­er gle­ichzeit­ig mit der Über­tra­gung eine andere wirtschaftliche Tätigkeit ein­stellt21. Die Prü­fung der Voraus­set­zun­gen der Geschäftsveräußerung beschränkt sich auf das jew­eils über­tra­gene Teil­ver­mö­gen, ohne dass es auf daneben erfol­gte, weit­ere Über­tra­gungsvorgänge ankommt22.

Mit dieser Auf­fas­sung weicht der Bun­des­fi­nanzhof nicht von Rz 28 des BFH, Urteils in BFHE 226, 138, BSt­Bl II 2009, 863 ab.

Denn dort ging es um die Frage, unter welchen Voraus­set­zun­gen auch leer­ste­hende Flächen zu einem im Rah­men ein­er Geschäftsveräußerung über­tra­ge­nen (Gesamt- oder Teil-)Vermögen gehören kön­nen. Vor­liegend hat­te die Klägerin die Ver­pach­tungstätigkeit in Bezug auf die früher an den Ehe­mann der Klägerin ver­pachteten Räume aber nicht nur vorüberge­hend unter­brochen, son­dern been­det23.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 6. Juli 2016 — XI R 1/15

  1. i.d.F. des Geset­zes zur Umset­zung von EU-Richtlin­ien in nationales Steuer­recht und zur Änderung weit­er­er Vorschriften, BGBl I 2004, 3310 []
  2. vgl. dazu BFH, Urteil vom 12.02.2009 — V R 85/07, BFHE 224, 473, BSt­Bl II 2010, 76, unter II. 1.b, Rz 11; Abschn. 27.1 Abs. 1 UStAE []
  3. vgl. BFH, Urteil vom 06.09.2007 — V R 41/05, BFHE 217, 338, BSt­Bl II 2008, 65, unter II. 1., Rz 30; s.a. BFH, Urteile vom 15.09.2011 — V R 8/11, BFHE 235, 516, BSt­Bl II 2012, 368, Rz 26; vom 19.12 2012 — XI R 38/10, BFHE 240, 366, BSt­Bl II 2013, 1053, Rz 28; eben­so Abschn. 15a.10 Satz 1 Nr. 1 und Satz 2, 15a.2 Abs. 3 UStAE []
  4. vgl. BFH, Urteil in BFHE 240, 366, BSt­Bl II 2013, 1053, Rz 30 ff., m.w.N. []
  5. so z.B. EuGH, Urteil SKF vom 29.10.2009 — C‑29/08, EU:C:2009:665, BFH/NV 2009, 2099, Rz 36 ff.; BFH, Urteil vom 04.02.2015 — XI R 42/13, BFHE 248, 472, BSt­Bl II 2015, 616, Rz 25 []
  6. EuGH, Urteile Zita Modes vom 27.11.2003 — C‑497/01, EU:C:2003:644, Umsatzs­teuer-Rund­schau ‑UR- 2004, 19, Rz 40; Schriev­er vom 10.11.2011 — C‑444/10, EU:C:2011:724, BSt­Bl II 2012, 848, Rz 25; SKF, EU:C:2009:665, BFH/NV 2009, 2099, Rz 37; BFH, Urteile vom 18.01.2012 — XI R 27/08, BFHE 235, 571, BSt­Bl II 2012, 842, und in BFHE 240, 366, BSt­Bl II 2013, 1053, Rz 33 []
  7. vgl. eben­so Abschn.01.5 Abs. 4 Satz 2 UStAE; s.a. Finanzgericht Köln, Urteil vom 12.12 2006 8 K 1130/05, EFG 2007, 456 []
  8. EuGH, Urteil Zita Modes, EU:C:2003:644, UR 2004, 19, Rz 44; BFH, Urteile vom 30.04.2009 — V R 4/07, BFHE 226, 138, BSt­Bl II 2009, 863, unter II. 2.a, Rz 25; in BFHE 235, 571, BSt­Bl II 2012, 842, Rz 19; in BFHE 240, 366, BSt­Bl II 2013, 1053, Rz 34 []
  9. EuGH, Urteil Zita Modes, EU:C:2003:644, UR 2004, 19, Rz 45 []
  10. vgl. BFH, Urteile vom 23.08.2007 — V R 14/05, BFHE 219, 229, BSt­Bl II 2008, 165, unter II. 1.b, Rz 31; vom 29.08.2012 — XI R 10/12, BFHE 239, 359, BSt­Bl II 2013, 221, Rz 22 []
  11. vgl. BFH, Urteile vom 18.01.2005 — V R 53/02, BFHE 208, 491, BSt­Bl II 2007, 730, unter II. 2.c, Rz 32 f.; vom 04.09.2008 — V R 23/06, BFH/NV 2009, 426, unter II. 1.b cc (1), Rz 30; vom 06.05.2010 — V R 26/09, BFHE 230, 256, BSt­Bl II 2010, 1114, Rz 32; vom 21.10.2015 — XI R 40/13, BFHE 251, 474, Deutsches Steuer­recht ‑DStR- 2016, 50, Rz 63; BFH, Beschluss vom 15.04.2016 — XI B 109/15, BFH/NV 2016, 1306, Rz 29; s.a. BFH, Urteil vom 24.09.2009 — V R 6/08, BFHE 227, 506, BSt­Bl II 2010, 315, Rz 24, zum Erwerb durch den bish­eri­gen Mieter []
  12. vgl. EuGH, Urteile Zita Modes, EU:C:2003:644, UR 2004, 19, Rz 32 und 34 f., und Schriev­er, EU:C:2011:724, BSt­Bl II 2012, 848, Rz 22 []
  13. vgl. dazu all­ge­mein auch BFH, Urteile vom 15.07.2004 — V R 84/99, BFHE 207, 67, BSt­Bl II 2005, 155, unter II. 1.b, Rz 17, betr­e­f­fend Vor­grün­dungs­ge­sellschaft; in BFHE 217, 338, BSt­Bl II 2008, 65, unter II. 2.d aa, Rz 39 f., zur Begrün­dung von Miteigen­tum; in BFHE 230, 256, BSt­Bl II 2010, 1114, Rz 32, zur fehlen­den Fort­führung bei Organ­schaft []
  14. vgl. BFH, Beschluss vom 01.04.2004 — V B 112/03, BFHE 205, 511, BSt­Bl II 2004, 802, unter II. 2.a, Rz 12; BFH, Urteil in BFHE 239, 359, BSt­Bl II 2013, 221, Rz 29 []
  15. vgl. BFH, Urteile in BFHE 240, 366, BSt­Bl II 2013, 1053, Rz 35; vom 04.02.2015 — XI R 14/14, BFHE 250, 240, BSt­Bl II 2015, 908, Rz 26 []
  16. vgl. z.B. BFH, Urteile in BFHE 240, 366, BSt­Bl II 2013, 1053, Rz 45; in BFHE 248, 472, BSt­Bl II 2015, 616, Rz 20 []
  17. vgl. EuGH, Urteil — X vom 30.05.2013 — C‑651/11, EU:C:2013:346, HFR 2013, 754, Rz 53; s.a. Abschn.01.5 Abs. 6 Satz 2 UStAE; Tehler in Rau/Dürrwächter, Umsatzs­teuerge­setz, § 1 Rz 521; Stadie, Umsatzs­teuerge­setz, § 1 Rz 133, 135 []
  18. so im Stre­it­fall des BFH, Beschlusses in BFHE 205, 511, BSt­Bl II 2004, 802; vgl. dazu FG München, Beschluss vom 28.04.2003 14 — V 5377/02, EFG 2003, 1344, Rz 2 f. []
  19. gl.A. Behrens, BB 2015, 1767; a.A. OFD Karl­sruhe, Ver­fü­gung vom 19.02.2015, USt-Kartei BW § 1 Abs. 1a UStG S 7100 b Karte 1, Tz. 5 []
  20. BFH, Urteil vom 22.11.2007 — V R 5/06, BFHE 219, 442, BSt­Bl II 2008, 448, unter II. 4.a, 5.a aa, Rz 20 f., 30 []
  21. vgl. EuGH, Urteil “X”, EU:C:2013:346, HFR 2013, 754, Rz 52 ff. []
  22. vgl. BFH, Urteil vom 25.11.2015 — V R 66/14, BFHE 251, 526, DStR 2016, 311, Rz 26 und 29 []
  23. vgl. dazu BFH, Urteil vom 11.10.2007 — V R 57/06, BFHE 219, 284, BSt­Bl II 2008, 447, unter I., II. 2. und 3., Rz 1 und 14 f. []