Gesellschafterdarlehen — und der Rangrücktritt

Ein bloßer Ran­grück­tritt führt im Grund­satz nicht dazu, dass ein Dar­lehen den Charak­ter als Fremd­kap­i­tal bzw. als Forderung des Dar­lehens­ge­bers ver­liert.

Gesellschafterdarlehen — und der Rangrücktritt

Dies gilt auch, wenn die Dar­lehens­gewährung und der Ran­grück­tritt durch das Gesellschaftsver­hält­nis bed­ingt sind1.

Soweit die Recht­sprechung kap­i­taler­set­zende Dar­lehen als nachträgliche Anschaf­fungskosten ein­er Beteili­gung beurteilt hat, bet­rifft dies auss­chließlich die Beurteilung von Anschaf­fungskosten im Rah­men von § 17 EStG2.

Allerd­ings kön­nen in Fällen eines “qual­i­fizierten Ran­grück­tritts” Beson­der­heit­en beste­hen3.

Das gewährte Dar­lehen wäre jeden­falls im Falle der Vere­in­barung eines bloßen “nor­malen Ran­grück­tritts” nicht als Anschaf­fungskosten der Beteili­gung, son­dern als Forderung des Gesellschafters gegenüber der GmbH auszuweisen gewe­sen. Die zum Bilanzs­tich­tag gebildete Teil­w­ertab­schrei­bung wäre dann in Höhe der Dar­lehenssumme eine Teil­w­ertab­schrei­bung auf diese Forderung gewe­sen.

In diesem Fall müsste die Höhe des Teil­w­erts dieser Forderung zu den nach­fol­gen­den Bilanzs­tich­ta­gen ermit­telt wer­den. In welch­er Höhe der Teil­w­ert der Forderung in diesem Fall anzuset­zen wäre, bes­timmt sich nach den Umstän­den des konkreten Einzelfalls.

Der Teil­w­ert ein­er solchen kap­i­taler­set­zen­den Forderung ist nicht zwin­gend nach gle­ichen Kri­te­rien zu ermit­teln, die für die Ermit­tlung des Teil­w­erts der Beteili­gung gel­ten. Eine solche übere­in­stim­mende Beurteilung ist nur im Fall ein­er Betrieb­sauf­s­pal­tung vorzunehmen, bei der die Beurteilung des Teil­w­erts ein­er Forderung des Besitzun­ternehmens gegen die Betrieb­s­ge­sellschaft eben­so wie der Teil­w­ert der Beteili­gung von ein­er Gesamt­be­tra­ch­tung der Ertragsaus­sicht­en von Betriebs- und Besitzun­ternehmen abhängt4. Eine solche Betrieb­sauf­s­pal­tung lag im hier entsch­iede­nen Stre­it­fall zum maßge­blichen Bilanzs­tich­tag 31.12 2002 nicht vor, weil der Gesellschafter zu diesem Zeit­punkt nicht mehr Mehrheits­ge­sellschafter der GmbH war, diese also nicht per­son­ell beherrscht hat.

Bei der Bemes­sung des Teil­w­erts der Forderung darf im vor­liegen­den Stre­it­fall aber nicht unberück­sichtigt gelassen wer­den, dass der Gesellschafter zu dem genan­nten Bilanzs­tich­tag mit mehr als 10 % an der GmbH beteiligt war und zudem zwis­chen seinem Einzelun­ternehmen und der GmbH durch Über­las­sung eines Erb­bau­rechts auch eine sach­liche Verknüp­fung bei­der Unternehmen bestand. Diese Umstände würde ein poten­tieller Erwer­ber des Einzelun­ternehmens des Gesellschafters bei der Bemes­sung des Teil­w­erts der Forderung berück­sichti­gen.

Soweit der Gesellschafter im Rah­men des zwis­chen­zeitlich geschlosse­nen Anteil­süber­tra­gungsver­trages gegenüber der GmbH auf ein dieser gewährtes Dar­lehen verzichtet, ist eine Behand­lung dieses Dar­lehensverzichts als nachträgliche Anschaf­fungskosten der Beteili­gung nur dann und nur insoweit zutr­e­f­fend, als das Dar­lehen im Zeit­punkt des Verzichts werthaltig war5.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 27. Jan­u­ar 2016 — X R 33/13

  1. BFH, Urteile vom 28.03.2000 — VIII R 28/98, BFHE 191, 347, BSt­Bl II 2000, 347; und vom 06.11.2003 — IV R 10/01, BFHE 204, 438, BSt­Bl II 2004, 416, unter 1.b, sowie Schmidt/We­ber-Grel­let, EStG, 34. Aufl., § 5 Rz 315 []
  2. BFH, Urteil vom 18.12 2001 — VIII R 27/00, BFHE 197, 483, BSt­Bl II 2002, 733 []
  3. BFH, Urteile vom 10.11.2005 — IV R 13/04, BFHE 211, 294, BSt­Bl II 2006, 618; vom 30.11.2011 — I R 100/10, BFHE 235, 476, BSt­Bl II 2012, 332; und vom 15.04.2015 — I R 44/14, BFHE 249, 493, BSt­Bl II 2015, 769, sowie Schmidt/We­ber-Grel­let, a.a.O., § 5 Rz 315 []
  4. BFH, Urteil vom 14.10.2009 — X R 45/06, BFHE 227, 50, BSt­Bl II 2010, 274 []
  5. BFH, Urteil vom 20.04.2005 — X R 2/03, BFHE 210, 29, BSt­Bl II 2005, 694, unter II. 2.a []