Vorsteuerabzug einer geschäftsführenden Holding

Ein­er geschäft­slei­t­en­den Hold­ing, die an der Ver­wal­tung ein­er Tochterge­sellschaft teil­nimmt und insoweit eine wirtschaftliche Tätigkeit ausübt, ste­ht für Vors­teuer­be­träge, die im Zusam­men­hang mit dem Erwerb von Beteili­gun­gen an dieser Tochterge­sellschaft ste­hen, grund­sät­zlich der volle Vors­teuer­abzug zu.

Vorsteuerabzug einer geschäftsführenden Holding

Im hier vom Bun­des­fi­nanzhof entsch­iede­nen Stre­it­fall erbrachte eine Hold­ingge­sellschaft an ihre Tochter-Per­so­n­enge­sellschaften in der Rechts­form der GmbH & Co. KG ent­geltliche admin­is­tra­tive und kaufmän­nis­che Dien­stleis­tun­gen. Daneben legte sie u.a. Kap­i­tal verzinslich bei ein­er Bank an. Zur Finanzierung ihrer Geschäft­stätigkeit und des Erwerbs der Anteile an den Tochterge­sellschaften bezog die Hold­ing ihrer­seits Dien­stleis­tun­gen von anderen Unternehmen (wie z.B. die Erstel­lung eines Aus­gabe­prospek­ts und Rechts­ber­atungsleis­tun­gen). Die Hold­ing begehrte für die auf die Dien­stleis­tun­gen ent­fal­l­ende Umsatzs­teuer den vollen Vors­teuer­abzug.

Der Bun­des­fi­nanzhof hat im Anschluss an das u.a. auf sein Vor­abentschei­dungser­suchen in diesem Fall ergan­gene Urteil “Lar­en­tia + Min­er­va und Mare­nave Schif­fahrt” des Gericht­shofs der Europäis­chen Union1 entsch­ieden, dass der Hold­ing für Vors­teuer­be­träge, die im Zusam­men­hang mit dem Erwerb von Beteili­gun­gen an dieser Tochterge­sellschaft ste­hen, grund­sät­zlich der volle Vors­teuer­abzug zuste­ht.

Ein­er geschäft­slei­t­en­den Hold­ing ste­ht der Vors­teuer­abzug für die bezo­ge­nen Ein­gangsleis­tun­gen dem Grunde nach zu.

Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die geset­zlich geschuldete Steuer für Liefer­un­gen und son­stige Leis­tun­gen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen aus­ge­führt wor­den sind, als Vors­teuer abziehen. Aus­geschlossen ist der Vors­teuer­abzug nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG für Leis­tun­gen, die der Unternehmer für steuer­freie Umsätze ver­wen­det, wobei allerd­ings u.a. bei steuer­freien Umsätzen für die Seeschiff­fahrt (§ 4 Nr. 2 i.V.m. § 8 Abs. 1 UStG) die Vors­teuer nach § 15 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a UStG abziehbar ist.

Diese Vorschriften beruht­en im Stre­it­jahr auf Art. 17 Abs. 2 Buchst. a der Richtlin­ie 77/388/EWG, wonach der Steuerpflichtige (Unternehmer), der Gegen­stände und Dien­stleis­tun­gen für Zwecke sein­er besteuerten Umsätze ver­wen­det, befugt ist, die im Inland geschuldete oder entrichtete Mehrw­ert­s­teuer für Gegen­stände und Dien­stleis­tun­gen, die ihm von einem anderen Steuerpflichti­gen geliefert wur­den oder geliefert wer­den bzw. erbracht wur­den oder erbracht wer­den, von der von ihm geschulde­ten Steuer abzuziehen. Bei Umsätzen für die Seeschiff­fahrt sind Art. 17 Abs. 3 Buchst. b i.V.m. Art. 15 Nr. 5 der Richtlin­ie 77/388/EWG zu beacht­en (jet­zt: Art. 169 Buchst. b i.V.m. Art. 148 Buchst. c der Richtlin­ie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­same Mehrw­ert­s­teuer­sys­tem ‑MwSt­Sys­tRL-).

Der Unternehmer ist nach diesen Vorschriften zum Vors­teuer­abzug berechtigt, soweit er Leis­tun­gen für sein Unternehmen (§ 2 Abs. 1 UStG, Art. 4 der Richtlin­ie 77/388/EWG) und damit für seine wirtschaftlichen Tätigkeit­en zur Erbringung ent­geltlich­er Leis­tun­gen (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, Art. 2 Nr. 1 der Richtlin­ie 77/388/EWG) zu ver­wen­den beab­sichtigt.

Dazu hat der EuGH in seinem Urteil Lar­en­tia + Min­er­va2 entsch­ieden, dass Art. 17 Abs. 2 und 5 der Sech­sten Umsatzs­teuer-Richtlin­ie 77/388/EWG wie fol­gt auszule­gen ist:

  • Kosten, die im Zusam­men­hang mit dem Erwerb von Beteili­gun­gen an ihren Tochterge­sellschaften von ein­er Hold­ingge­sellschaft getra­gen wer­den, die an deren Ver­wal­tung teil­nimmt und insoweit eine wirtschaftliche Tätigkeit ausübt, sind als Teil der all­ge­meinen Aufwen­dun­gen der Hold­ingge­sellschaft anzuse­hen, und die für diese Kosten bezahlte Mehrw­ert­s­teuer ist grund­sät­zlich voll­ständig abzuziehen, es sei denn, dass bes­timmte nachge­lagerte Umsätze gemäß der Sech­sten Richtlin­ie 77/388 in der durch die Richtlin­ie 2006/69 geän­derten Fas­sung mehrw­ert­s­teuer­frei sind. Im let­zteren Fall darf das Abzugsrecht nur nach den in Art. 17 Abs. 5 der Richtlin­ie vorge­se­henen Modal­itäten vorgenom­men wer­den.
  • Kosten, die im Zusam­men­hang mit dem Erwerb von Beteili­gun­gen an ihren Tochterge­sellschaften von ein­er Hold­ingge­sellschaft getra­gen wer­den, die nur bei eini­gen von ihnen an der Ver­wal­tung teil­nimmt, hin­sichtlich der übri­gen dage­gen keine wirtschaftliche Tätigkeit ausübt, sind nur zum Teil als Teil der all­ge­meinen Aufwen­dun­gen der Hold­ingge­sellschaft anzuse­hen, so dass die für diese Kosten bezahlte Mehrw­ert­s­teuer nur im Ver­hält­nis zu den der wirtschaftlichen Tätigkeit inhärenten Kosten nach von den Mit­glied­staat­en fest­gelegten Aufteilungskri­te­rien abge­zo­gen wer­den kann, die bei der Ausübung dieser Befug­nis Zweck und Sys­tem­atik der Sech­sten Richtlin­ie berück­sichti­gen und insoweit eine Berech­nungsweise vorse­hen müssen, die objek­tiv wider­spiegelt, welch­er Teil der Ein­gangsaufwen­dun­gen der wirtschaftlichen und der nichtwirtschaftlichen Tätigkeit tat­säch­lich zuzurech­nen ist, was zu prüfen Sache der nationalen Gerichte ist.

Der EuGH hat dies im Wesentlichen damit begrün­det, dass Ein­griffe ein­er Hold­ingge­sellschaft in die Ver­wal­tung von Gesellschaften, an denen sie Beteili­gun­gen erwor­ben hat, eine wirtschaftliche Tätigkeit im Sinne von Art. 4 Abs. 2 der Sech­sten Richtlin­ie sind, wenn sie die Durch­führung von Transak­tio­nen ein­schließen, die gemäß Art. 2 der Richtlin­ie der Mehrw­ert­s­teuer unter­liegen, wie etwa das Erbrin­gen von admin­is­tra­tiv­en, finanziellen, kaufmän­nis­chen und tech­nis­chen Dien­stleis­tun­gen der Hold­ingge­sellschaft an ihre Tochterge­sellschaften3. Daher sind die Kosten, die im Zusam­men­hang mit dem Erwerb von Beteili­gun­gen an ihren Tochterge­sellschaften von ein­er Hold­ingge­sellschaft getra­gen wer­den, die an deren Ver­wal­tung teil­nimmt und — wie oben in Rn. 21 des vor­liegen­den Urteils aus­ge­führt wor­den ist — insoweit eine wirtschaftliche Tätigkeit ausübt, als der wirtschaftlichen Tätigkeit dieser Gesellschaft zuge­ord­net anzuse­hen. Fol­glich eröffnet die für diese Kosten bezahlte Mehrw­ert­s­teuer gemäß Art. 17 Abs. 2 der Sech­sten Richtlin­ie ein Recht auf voll­ständi­gen Vors­teuer­abzug.

Bezo­gen auf den Stre­it­fall hat der EuGH aus­ge­führt, dass in den Aus­gangsver­fahren die Hold­ingge­sellschaften auf­grund der wirtschaftlichen Tätigkeit mehrw­ert­s­teuerpflichtig sind, die aus den Leis­tun­gen beste­ht, die sie an alle ihre Tochterge­sellschaften gegen Ent­gelt erbrin­gen. Daher müsste die für die Kosten des Erwerbs dieser Leis­tun­gen gezahlte Mehrw­ert­s­teuer voll­ständig abge­zo­gen wer­den, es sei denn, dass nachge­lagerte Umsätze gemäß der Sech­sten Richtlin­ie mehrw­ert­s­teuer­frei sind. Im let­zteren Fall dürfte das Abzugsrecht nur nach den in Art. 17 Abs. 5 der Richtlin­ie vorge­se­henen Modal­itäten vorgenom­men wer­den. Somit kön­nte nur in dem Fall, dass fest­gestellt würde, dass die Beteili­gun­gen, die sich aus den Kap­i­tal­transak­tio­nen der Hold­ingge­sellschaften der Aus­gangsver­fahren ergeben haben, zum Teil anderen Tochterge­sellschaften zuge­ord­net wor­den sind, an deren Ver­wal­tung sie nicht teilgenom­men haben, die für die Kosten dieser Transak­tio­nen gezahlte Mehrw­ert­s­teuer nur anteilig abge­zo­gen wer­den, wie in der ersten Frage des vor­legen­den Gerichts in Betra­cht gezo­gen wird. Denn in diesem Fall kön­nte das bloße Hal­ten ihrer Anteile an diesen Tochterge­sellschaften nicht als eine wirtschaftliche Tätigkeit dieser Hold­ingge­sellschaften ange­se­hen wer­den, und die Vors­teuer wäre in die Mehrw­ert­s­teuer aufzuteilen, die zu den wirtschaftlichen Tätigkeit­en der Hold­ingge­sellschaften gehört, und in die, die zu ihren nichtwirtschaftlichen Tätigkeit­en gehört.

Aus­ge­hend davon ist nach den vom EuGH aufgestell­ten Grund­sätzen das Hal­ten der Anteile an den Tochter-KGs Teil der wirtschaftlichen Tätigkeit der Hold­ing.

Die Hold­ing ist nach Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanzhofs4 und des Union­s­gericht­shofs5 Unternehmerin, deren Tätigkeit darin beste­ht, dass sie an alle ihre Tochterge­sellschaften gegen Ent­gelt Geschäfts­führungsleis­tun­gen erbringt.

Soweit das Finan­zamt und der Bun­des­fi­nanzhof in seinem Vor­lagebeschluss6 gle­ich­wohl eine nur teil­weise Gewährung des Vors­teuer­abzugs für möglich gehal­ten haben, wider­spricht dies dem Urteil Lar­en­tia + Min­er­va des Union­s­gericht­shofs7.

Zwar trifft die Auf­fas­sung des Finan­zamt, der Vors­teuer­abzug könne zur Ver­mei­dung ein­er miss­bräuch­lichen Prax­is ver­sagt wer­den, grund­sät­zlich zu8. Allerd­ings liegt nach den Fest­stel­lun­gen des Finanzgerichts hier keine miss­bräuch­liche Prax­is vor.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 19. Jan­u­ar 2016 — XI R 38/12

  1. EuGH, Urteil vom 18.07.2015 — C‑108/14 und — C‑109/14, Lar­en­tia + Min­er­va und Mare­nave Schif­fahrt, EU:C:2015:496 []
  2. EuGH, EU:C:2015:496, HFR 2015, 901 []
  3. vgl. u. a. EuGH, Urteile Cibo Par­tic­i­pa­tions, — C‑16/00, EU:C:2001:495, Rn. 22; und Por­tu­gal Tele­com, — C‑496/11, EU:C:2012:557, Rn. 34 []
  4. BFH, Beschluss in BFHE 244, 94, BSt­Bl II 2014, 428, Rz 38 []
  5. EuGH, Urteil Lar­en­tia + Min­er­va, EU:C:2015:496, HFR 2015, 901, Rz 28 []
  6. BFHE 244, 94, BSt­Bl II 2014, 428 []
  7. EuGH, EU:C:2015:496, HFR 2015, 901 []
  8. vgl. EuGH, Urteile Hal­i­fax u.a. vom 21.02.2006 — C‑255/02, EU:C:2006:121, BFH/NV Beilage 2006, 260; Newey vom 20.06.2013 — C‑653/11, EU:C:2013:409, HFR 2013, 851; Italmo­da u.a. vom 18.12 2014 — C‑131/13, EU:C:2014:2455, HFR 2015, 200, Rz 43 ff. []