Zinseszinsen für Investitionskredite — und die Beschränkung des Schuldzinsenabzugs

Schuldzin­sen dür­fen nicht abge­zo­gen wer­den, wenn Über­ent­nah­men getätigt wor­den sind. Ausgenom­men sind Zin­sen für Dar­lehen zur Finanzierung von Anlagev­er­mö­gen (Investi­tion­skred­ite). Das Finanzgericht Düs­sel­dorf hat­te nun zu entschei­den, wie weit diese Aus­nahme reicht.

Zinseszinsen für Investitionskredite — und die Beschränkung des Schuldzinsenabzugs

Der Kläger war ein­er ärztlichen Gemein­schaft­sprax­is beige­treten. Den Kauf­preis für den Prax­isan­teil hat­te er mit einem (Haupt-)Darlehen finanziert. Als er die Dar­lehen­szin­sen nicht mehr auf­brin­gen kon­nte, nahm er ein weit­eres Dar­lehen zur Finanzierung der Zin­sen auf. Das Finan­zamt ließ den Abzug der für das Haupt­dar­lehen gezahlten Schuldzin­sen uneingeschränkt zu, da das Dar­lehen der Finanzierung von Wirtschafts­gütern des Anlagev­er­mö­gens — hier des Prax­isan­teils — gedi­ent habe. Für das weit­ere Dar­lehen ver­sagte es jedoch den Schuldzin­sen­abzug mit der Begrün­dung, dass ein unmit­tel­bar­er Finanzierungszusam­men­hang mit einem Wirtschaftsgut des Anlagev­er­mö­gens fehle. Die Schuldzin­sen stün­den vielmehr im Zusam­men­hang mit laufend­en Betrieb­saus­gaben, näm­lich den Schuldzin­sen für das Haupt­dar­lehen.

Das Finanzgericht Düs­sel­dorf hat der hierge­gen gerichteten Klage stattgegeben. Die Aus­nah­mevorschrift für Investi­tion­skred­ite müsse erweit­ernd aus­gelegt wer­den. Auch solche Zin­sen, die nicht unmit­tel­bar für das Investi­tions­dar­lehen, son­dern für ein Dar­lehen anfie­len, mit dem die Zin­sen des Investi­tions­dar­lehens bezahlt wür­den, stün­den in einem hin­re­ichend engen Finanzierungszusam­men­hang mit einem Wirtschaftsgut des Anlagev­er­mö­gens. Nur eine der­ar­tige Ausle­gung entspreche dem Willen des Geset­zge­bers, wonach anste­hende betriebliche Investi­tio­nen in das Anlagev­er­mö­gen durch die Begren­zung des Schuldzin­sen­abzugs nicht erschw­ert wer­den sollen.

Schuldzin­sen sind nach § 4 Abs. 4a EStG nicht abziehbar, wenn Über­ent­nah­men getätigt wor­den sind. Eine Über­ent­nahme ist nach § 4 Abs. 4a Satz 2 EStG der Betrag, um den die Ent­nah­men die Summe des Gewinns und der Ein­la­gen des Wirtschaft­s­jahres über­steigen. Die nicht abziehbaren Schuldzin­sen wer­den typ­isiert mit 6 % der Über­ent­nah­men des Wirtschaft­s­jahres zuzüglich der Über­ent­nah­men vor­ange­gan­gener Wirtschaft­s­jahre und abzüglich der Beträge, um die in den vor­ange­gan­genen Wirtschaft­s­jahren der Gewinn und die Ein­la­gen die Ent­nah­men über­stiegen haben (Unter­ent­nah­men), ermit­telt (§ 4 Abs. 4a Satz 3 Halb­satz 1 EStG). Der sich dabei ergebende Betrag, höch­stens jedoch der um 2.050 € ver­min­derte Betrag der im Wirtschaft­s­jahr ange­fal­l­enen Schuldzin­sen, ist nach § 4 Abs. 4a Satz 4 EStG dem Gewinn hinzuzurech­nen. Von der Abzugs­beschränkung sind Schuldzin­sen für Dar­lehen zur Finanzierung von Anschaf­fungs- oder Her­stel­lungskosten für Wirtschafts­güter des Anlagev­er­mö­gens ausgenom­men (§ 4 Abs. 4a Satz 5 EStG).

Der Schuldzin­sen­abzug ist zweistu­fig zu prüfen. Zunächst ist zu klären, ob der betr­e­f­fende Kred­it eine betriebliche oder pri­vate Schuld ist. Dann ist in einem zweit­en Schritt zu prüfen, ob und in welchem Umfang die betrieblich ver­an­lassten Schuldzin­sen nach § 4 Abs. 4a EStG abziehbar sind1. Im Stre­it­fall liegen keine Anhalt­spunk­te für pri­vate Schuldzin­sen vor, so dass eine Aufteilung in einen betrieblichen und einen pri­vat­en Zin­saufwand auss­chei­det. Insoweit beste­ht zwis­chen den Beteiligten kein Stre­it.

Unstre­it­ig ist auch, dass und in welchem Umfang die stre­it­ge­gen­ständlichen Dar­lehen zur Begle­ichung der Zin­sen des Haupt­dar­lehens ver­wen­det wor­den sind. Die Beteiligten haben sich insoweit tat­säch­lich ver­ständigt.

Zwis­chen den Beteiligten beste­ht vielmehr auss­chließlich darüber Stre­it, ob die stre­it­be­fan­genen Schuldzin­sen dem Grunde nach der Abzugs­beschränkung des § 4 Abs. 4a EStG unter­liegen.

Das Finanzgericht beant­wortet die Stre­it­frage dahinge­hend, dass die vor­ge­nan­nten Schuldzin­sen unter § 4 Abs. 4a Satz 5 EStG fall­en und deshalb unbeschränkt abzugs­fähig sind.

§ 4 Abs. 4a EStG begren­zt den Schuldzin­sen­abzug. Ohne nachteilige Fol­gen für den betrieblichen Schuldzin­sen­abzug soll der Unternehmer nicht mehr die gesamten Betrieb­sein­nah­men, son­dern lediglich den im Unternehmen erwirtschafteten Gewinn sowie die geleis­teten Ein­la­gen ent­nehmen kön­nen. Von diesem Grund­satz sieht der Geset­zge­ber nur in § 4 Abs. 4a Satz 5 EStG eine Aus­nahme vor und nimmt Schuldzin­sen für Dar­lehen zur Finanzierung von Anschaf­fungs- oder Her­stel­lungskosten von Wirtschafts­gütern des Anlagev­er­mö­gens von der Abzugs­beschränkung aus.

Dass § 4 Abs. 4a Satz 5 EStG auf Dar­lehen, mit denen Umlaufver­mö­gen finanziert wurde, nicht entsprechend anwend­bar ist, hat der BFH bere­its aus­drück­lich entsch­ieden. Für eine Gle­ich­be­hand­lung des Umlaufver­mö­gens mit dem Anlagev­er­mö­gen beste­he kein Anlass, da Umlaufver­mö­gen zum als­baldigen Absatz bes­timmt sei und bei späteren Käufen häu­fig von Liefer­an­ten Zahlungsziele eingeräumt wür­den2.

Nicht begün­stigt sind zudem — jeden­falls in der Regel — Schuldzin­sen für Dar­lehen, mit denen in Zusam­men­hang mit bere­its vorhan­den­em Anlagev­er­mö­gen ste­hende Aufwen­dun­gen oder laufende Betrieb­saus­gaben finanziert wur­den. Auch diese Schuldzin­sen sind, sofern Über­ent­nah­men i.S.d. § 4 Abs. 4a Satz 1 EStG vor­liegen, grund­sät­zlich nur beschränkt abziehbar. Hier­auf stützt der Beklagte seine Argu­men­ta­tion, denn let­ztlich wur­den mit den stre­it­be­fan­genen Dar­lehen­steilen Schuldzin­sen – d.h. laufende Betrieb­saus­gaben – finanziert.

Der Geset­zeszweck gebi­etet für gewisse Fälle jedoch eine erweit­erte Ausle­gung. Dabei ist der im Geset­zes­text ver­wen­dete Begriff “Schuldzin­sen für Dar­lehen zur Finanzierung von Anschaf­fungs- und Her­stel­lungskosten” dur­chaus der Ausle­gung fähig. Denn er lässt z.B. nicht erken­nen, wie in den Fällen zu ver­fahren ist, in denen sich die Dar­lehensva­l­u­ta auf­grund von Zin­sen, die auf nicht frist­gerecht beglich­ene Zins- und Tilgungsrat­en ent­fall­en, erhöht. In diesem Fall wäre der Finanzierungszusam­men­hang zum Anlagev­er­mö­gen so deut­lich und unmit­tel­bar, dass das gesamte Dar­lehen ein­schließlich des zins­be­d­ingten Erhöhungs­be­trags als begün­stigtes Dar­lehen i.S.d. § 4 Abs. 4a Satz 5 EStG ange­se­hen wer­den müsste. Nur eine solche Ausle­gung entspräche dem Willen des Geset­zge­bers, wonach anste­hende betriebliche Investi­tio­nen in das Anlagev­er­mö­gen durch die Begren­zung des Schuldzin­sen­abzugs nicht erschw­ert wer­den sollen3, zumal eine gegen­teilige Ausle­gung ger­ade im Falle monatlich neu anwach­sender Zin­sen auch erhe­bliche Aufteilung­sprob­leme mit sich brin­gen würde.

Im Stre­it­fall ver­hält es sich let­ztlich ähn­lich. Zwar ent­fall­en die stre­it­be­fan­genen Schuldzin­sen nicht unmit­tel­bar auf das ursprünglich zwecks Finanzierung des Mitun­ternehmer­an­teils aufgenommene Haupt­dar­lehen. Sie ste­hen jedoch in einem hin­re­ichend engen und deut­lich erkennbaren Zusam­men­hang mit der Anschaf­fung eines von § 4 Abs. 4a Satz 5 EStG begün­stigten Wirtschaftsguts, da fest­ste­ht, dass die zuge­höri­gen Dar­lehens­mit­tel auss­chließlich dazu ver­wen­det wur­den, Zin­szahlun­gen auf das Haupt­dar­lehen zu finanzieren. Ein der­art konkreter Zusam­men­hang reicht nach der Auf­fas­sung des Finanzgerichts aus.

Finanzgericht Düs­sel­dorf, Urteil vom 29. Sep­tem­ber 2015 — 10 K 4479/11 F

  1. BFH, Urteil vom 27.10.2011 — III R 60/09, BFH/NV 2012, 576 m.w.N. []
  2. vgl. BFH, Urteil vom 30.08.2012 — IV R 48/09, BFH/NV 2013, 187 m.w.N. []
  3. vgl. BFH, Urteil vom 23.03.2011 — X R 28/09, BFHE 233, 404, BSt­Bl II 2011, 753 []