Betriebsaufspaltung — und die GmbH-Anteile im Sonderbetriebsvermögen II

Anteile an der Betriebs-GmbH gehören zum Son­der­be­trieb­sver­mö­gen II der Besitzge­sellschaft.

Betriebsaufspaltung — und die GmbH-Anteile im Sonderbetriebsvermögen <span class=II" title="Betriebsaufspaltung - und die GmbH-Anteile im Sonderbetriebsvermögen II" srcset="https://www.wirtschaftslupe.de/wp-content/uploads/sites/20/2019/01/calculator-385506_1920.jpg 1920w, https://www.wirtschaftslupe.de/wp-content/uploads/sites/20/2019/01/calculator-385506_1920-300x177.jpg 300w, https://www.wirtschaftslupe.de/wp-content/uploads/sites/20/2019/01/calculator-385506_1920-768x452.jpg 768w, https://www.wirtschaftslupe.de/wp-content/uploads/sites/20/2019/01/calculator-385506_1920-1024x603.jpg 1024w" sizes="(max-width: 880px) 100vw, 880px">

Nach ständi­ger Recht­sprechung des Bun­des­fi­nanzhofs ist das auf­grund von Richter­recht geschaf­fene Insti­tut der Betrieb­sauf­s­pal­tung ein Instru­ment, eine wirtschaftlich zusam­menge­hörende Ein­heit zwei selb­ständi­ger Recht­sträger als zwei getren­nte Gewer­be­be­triebe zu erfassen. Kennze­ich­nend ist eine Ver­flech­tung zweier rechtlich selb­ständi­ger Unternehmen, die erken­nen lässt, dass die hin­ter den bei­den Unternehmen ste­hen­den Per­so­n­en oder Per­so­n­en­grup­pen einen ein­heitlichen geschäftlichen Betä­ti­gungswillen haben, der auf die Ausübung ein­er (wirtschaftlich ein­heitlichen) gewerblichen Betä­ti­gung gerichtet ist1. Als beson­dere Umstände, die bei ein­er Betrieb­sauf­s­pal­tung die Annahme ein­er gewerblichen Tätigkeit des Besitzun­ternehmens recht­fer­ti­gen, hat die Recht­sprechung des Bun­des­fi­nanzhofs deshalb eine sach­liche und per­son­elle Ver­flech­tung angenom­men. In sach­lich­er Beziehung gilt es als beson­der­er Umstand, dass bei der echt­en Betrieb­sauf­s­pal­tung wohl der bish­er von dem Besitzun­ternehmen geführte Betrieb als solch­er auf die neuge­grün­dete Betrieb­s­ge­sellschaft überge­ht, dass aber Wirtschafts­güter, ins­beson­dere Grundbe­sitz, die zu den wesentlichen Grund­la­gen des überge­gan­genen Betriebs gehören, bei dem Besitzun­ternehmen verbleiben. In per­son­eller Beziehung gilt als beson­der­er Umstand die auch nach der Betrieb­sauf­s­pal­tung beste­hende enge per­son­elle Ver­flech­tung bei­der Unternehmen. Entsprechende Erwä­gun­gen gel­ten bei der soge­nan­nten unecht­en Betrieb­sauf­s­pal­tung. Danach ist im Fall der soge­nan­nten unecht­en Betrieb­sauf­s­pal­tung das Besitzun­ternehmen gewerbesteuerpflichtig, wenn es mit der Betrieb­s­ge­sellschaft — ähn­lich wie bei ein­er echt­en Betrieb­sauf­s­pal­tung — wirtschaftlich (sach­lich und per­son­ell) eng ver­flocht­en ist, beson­ders wenn es die wesentlichen Grund­la­gen des Anlagev­er­mö­gens ver­pachtet und dieses Anlagev­er­mö­gen eine notwendi­ge Unter­lage für den Betrieb der Betrieb­s­ge­sellschaft darstellt2. Er ist für die Bejahung der per­son­ellen Ver­flech­tung entschei­dend, ob die hin­ter den bei­den Unternehmen ste­hen­den Per­so­n­en “einen ein­heitlichen geschäftlichen Betä­ti­gungswillen” haben. Denn dann unter­schei­det sich die Tätigkeit des Besitzun­ternehmens von der Tätigkeit eines nor­malen Ver­mi­eters. Dieser ein­heitliche geschäftliche Betä­ti­gungswille tritt zwar am klarsten zutage, wenn an bei­den Unternehmen diesel­ben Per­so­n­en im gle­ichen Ver­hält­nis beteiligt sind. Nach Auf­fas­sung des Großen Sen­ats des Bun­des­fi­nanzhofs genügt es aber auch, dass die Per­son oder die Per­so­n­en, die das Besitzun­ternehmen tat­säch­lich beherrschen, in der Lage sind, auch in der Betrieb­s­ge­sellschaft ihren Willen durchzuset­zen. In diesem Falle stellt die Ver­mi­etung oder Ver­pach­tung der wesentlichen Betrieb­san­la­gen in der Verbindung mit der Beherrschung der Betrieb­s­ge­sellschaft die Ent­fal­tung ein­er gewerblichen Tätigkeit des Besitzun­ternehmens dar3. Ob diese Voraus­set­zung vor­liegt, ist nach den Ver­hält­nis­sen des einzel­nen Fall­es zu entschei­den. An diese Voraus­set­zung sind nach Auf­fas­sung des Großen Sen­ats des Bun­des­fi­nanzhofs strenge Anforderun­gen zu stellen4.

Zum Son­der­be­trieb­sver­mö­gen eines Mitun­ternehmers gehören alle Wirtschafts­güter, die dazu geeignet und bes­timmt sind, dem Betrieb der Per­so­n­enge­sellschaft (Son­der­be­trieb­sver­mö­gen I) oder der Beteili­gung des Mitun­ternehmers (Son­der­be­trieb­sver­mö­gen II) zu dienen5. Son­der­be­trieb­sver­mö­gen II ist anzunehmen, wenn die dem Mitun­ternehmer gehören­den Wirtschafts­güter zur Begrün­dung oder Stärkung sein­er Beteili­gung einge­set­zt wer­den6. Ein solch­es Wirtschaftsgut kann auch die Beteili­gung an ein­er Kap­i­talge­sellschaft sein7.

Die Beteili­gung an ein­er Kap­i­talge­sellschaft kann die Beteili­gung des Gesellschafters an ein­er Per­so­n­enge­sellschaft dadurch stärken, dass sie für das Unternehmen der Per­so­n­enge­sellschaft wirtschaftlich vorteil­haft ist. Dementsprechend hat der BFH eine Kap­i­tal­beteili­gung dem Son­der­be­trieb­sver­mö­gen II zuge­ord­net, wenn zwis­chen dem Unternehmen der Per­so­n­enge­sellschaft und der Kap­i­talge­sellschaft eine enge wirtschaftliche Ver­flech­tung beste­ht und der Mitun­ternehmer ggf. zusam­men mit anderen Mitun­ternehmern die Kap­i­talge­sellschaft beherrscht. Geht die Kap­i­talge­sellschaft in einem solchen Fall kein­er ander­weit­i­gen Tätigkeit nach, ist die Beteili­gung an ihr nicht nur dazu geeignet, son­dern erkennbar auch dazu bes­timmt, der Per­so­n­enge­sellschaft zu dienen. Dies gilt ins­beson­dere für die Kom­ple­men­tärin ein­er KG in Form ein­er GmbH, die allein die Geschäfts­führertätigkeit für die KG ausübt8.

In beson­derem Maße beste­ht eine der­ar­tige Ver­flech­tung, wenn die Kap­i­talge­sellschaft Betrieb­s­ge­sellschaft im Rah­men ein­er Betrieb­sauf­s­pal­tung mit ein­er Mitun­ternehmer­schaft ist. Die bei­de Unternehmen beherrschende Per­son oder Per­so­n­en­gruppe ver­wirk­licht ihren ein­heitlichen geschäftlichen Betä­ti­gungswillen durch die Geschäft­stätigkeit der Betrieb­skap­i­talge­sellschaft. Deshalb sieht der BFH die von den Mitun­ternehmern gehal­te­nen Anteile an ein­er Betriebs-GmbH als notwendi­ges Son­der­be­trieb­sver­mö­gen II der Besitz-Per­so­n­enge­sellschaft an9. Es kommt somit nicht darauf an, dass im Stre­it­fall die GmbH keinen eige­nen Geschäfts­bere­ich haben dürfe.

Nieder­säch­sis­ches Finanzgericht, Urteil vom 19. Novem­ber 2015 — 5 K 286/12

  1. s. z.B. BFH vom 15.01.1998 — IV R 8/97, BSt­Bl II 1998, 478; Bode in Blümich, EStG KStG (Lose­blatt), Rz. 597 []
  2. ständi­ge Recht­sprechung des BFH, grundle­gend BFH, Urteil vom 24.06.1969 — I 201/64, BSt­Bl II 1970, 17; Beschluss vom 8.11.1971 — GrS. 2/71, BSt­Bl II 1972, 63 []
  3. so bere­its BVer­fG, Beschluss vom 14.01.1969 — 1 BvR 136/62, BSt­Bl II 1969, 389, unter Abschn. B 1d; BFH, Beschluss vom 8.11.1971 — GrS. 2/71, BSt­Bl II 1972, 63 []
  4. BFH, Beschluss vom 8.11.1971 — GrS. 2/71, BSt­Bl II 1972, 63 []
  5. ständi­ge Recht­sprechung, vgl. BFH, Urteil vom 7.07.1992 — VIII R 2/87, BSt­Bl II 1993, 328, m.w.N.; Beschluss vom 3.05.1993 — GrS 3/92, BSt­Bl II 1993, 616, unter C.III. 6.a bb der Gründe; Urteil vom 3.03.1998 — VIII R 66/96, BSt­Bl II 1998, 383; Urteil vom 28.08.2003 — IV R 46/02, BSt­Bl II 2004, 216 []
  6. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 10.11.1994 — IV R 15/93, BSt­Bl II 1995, 452; Reiß in Kirch­hof, a.a.O., § 15 Rz. 327 []
  7. eben­falls ständi­ge Recht­sprechung, z.B. BFH, Urteil vom 7.07.1992 — VIII R 2/87, BSt­Bl II 1993, 328, m.w.N.; Urteil vom 3.03.1998 — VIII R 66/96, BSt­Bl II 1998, 383; v. 23.01.2001 — VIII R 12/99, BSt­Bl II 2001, 825; Urteil vom 28.08.2003 — IV R 46/02, BSt­Bl II 2004, 216 []
  8. s. BFH, Urteil vom 7.07.1992 — VIII R 2/87, BSt­Bl II 1993, 328; Urteil vom 16.09.1994 — III R 45/92, BSt­Bl II 1995, 75, unter II. 3.e bb der Gründe; Urteil vom 27.09.1994 — VIII R 61/93, BFH/NV 1995, 678; Urteil vom 3.03.1998 — VIII R 66/96, BSt­Bl II 1998, 383; Urteil vom 28.08.2003 — IV R 46/02, BSt­Bl II 2004, 216 []
  9. ständi­ge Recht­sprechung: BFH, Urteil vom 16.04.1991 — VIII R 63/87, BSt­Bl II 1991, 832; Urteil vom 30.03.1999 — VIII R 15/97, BFH/NV 1999, 1468; s. auch BFH-Urteil vom 18.12 2001 — VIII R 27/00, BSt­Bl II 2002, 733; Urteil vom 28.08.2003 — IV R 46/02, BSt­Bl II 2004, 216; Urteil vom 4.12 2014 — IV R 28/11, BFH/NV 2015, 495; Bode in Blümich, a.a.O., § 15 EStG, Rz. 629 []