Ist die Zinsschranke verfassungswidrig?

Der Bun­des­fi­nanzhof hält die sog. Zinss­chranke auf­grund eines Ver­stoßes gegen den all­ge­meinen Gle­ich­heitssatz für ver­fas­sungswidrig. Der Bun­des­fi­nanzhof hat daher beschlossen, gemäß Art. 100 Abs. 1 S. 1 GG eine Entschei­dung des BVer­fG darüber einzu­holen, ob § 4h EStG 2002 i.d.F. des “Bürg­er­ent­las­tungs­ge­set­zes Kranken­ver­sicherung“1 i.V.m. § 8 Abs. 1 und § 8a KStG 2002 i.d.F. des UntStRe­fG 20082 gegen Art. 3 Abs. 1 GG ver­stößt.

Ist die Zinsschranke verfassungswidrig?

Betrieblich ver­an­lasste Zin­saufwen­dun­gen sind entsprechend dem sog. Net­to­prinzip grund­sät­zlich als Betrieb­saus­gaben abziehbar. Hier­von abwe­ichend ord­net § 4h EStG (bei Kör­per­schaften i.V.m. § 8a KStG) eine Abzugs­beschränkung für Zin­saufwen­dun­gen an, die den Zin­ser­trag über­steigen. Dieser sog. neg­a­tive Zinssal­do ist nicht abziehbar, soweit er 30 % des “oper­a­tiv­en” Gewinns (heute: ver­rechen­bares EBITDA) über­steigt (sog. Zinss­chranke). Der nichtabziehbare Aufwand ist in die fol­gen­den Wirtschaft­s­jahre regelmäßig vorzu­tra­gen. Die Zinss­chranke ste­ht dem Betrieb­saus­gaben­abzug allerd­ings nicht ent­ge­gen, wenn der neg­a­tive Zinssal­do des Unternehmens weniger als drei Mil­lio­nen Euro beträgt oder die Eigenkap­i­talquote des konz­er­nange­höri­gen Unternehmens diejenige des Konz­erns um nicht mehr als 2 % unter­schre­it­et (sog. Eigenkap­i­tal-Escape) oder bei Kap­i­talge­sellschaften keine sog. schädliche Gesellschafter­fremd­fi­nanzierung vor­liegt.

Den Ver­stoß gegen den Gle­ich­heitssatz des Grundge­set­zes begrün­det der BFH damit, dass die Zinss­chranke das Gebot der fol­gerichti­gen Aus­gestal­tung des Ertrag­s­teuer­rechts nach Maß­gabe der finanziellen Leis­tungs­fähigkeit des Steuerpflichti­gen ver­let­zt. Sie mis­sachte das objek­tive Net­to­prinzip, da nicht mehr das Net­toeinkom­men der Besteuerung zugrunde gelegt werde. Das Abzugsver­bot recht­fer­tige sich man­gels fol­gerichtiger Umset­zung auch wed­er durch den vom his­torischen Geset­zge­ber ange­führten Zweck der Eigenkap­i­tal­stärkung noch durch das Ziel der Sicherung des deutschen Steuer­sub­strats. Gle­ich­es gelte für das Anliegen, unkalkulier­bare Steuer­aus­fälle zu ver­mei­den.

Im Stre­it­fall wurde die Zinss­chranke bei der zu einem inländis­chen Konz­ern gehören­den Kap­i­talge­sellschaft, die in der Immo­bilien­branche tätig ist, ange­wandt und der Betrieb­saus­gaben­abzug nach Maß­gabe der Zinss­chranke begren­zt; der zum Ende des ersten Stre­it­jahres fest­gestellte Zinsvor­trag ent­fiel darüber hin­aus im Fol­ge­jahr infolge ein­er betrieb­s­be­zo­ge­nen Umstruk­turierung. Die Steuer­be­las­tung in diesem “reinen Inlands­fall” (keine Finanzierung aus dem Aus­land) wertet der Bun­des­fi­nanzhof aus den vor­ge­nan­nten Grün­den als gle­ich­heitswidri­gen Ein­griff in den Kern­bere­ich des ertrag­s­teuer­rechtlichen Net­to­prinzips, der auch nicht durch den Aspekt der Miss­brauchsver­hin­derung gerecht­fer­tigt wer­den könne.

Bere­its in seinem Beschluss vom 18.12 20133 hat­te der Bun­des­fi­nanzhof in einem sum­marischen Ver­fahren Zweifel an der Ver­fas­sungskon­for­mität der Zinss­chranke geäußert. Dazu hat­te das Bun­desmin­is­teri­um der Finanzen am 13.11.2014 einen sog. Nich­tan­wen­dungser­lass ange­ord­net. Das BMF begrün­dete dies ins­beson­dere mit den “Gefahren für die öffentlichen Haushalte”.

Die Zinsschranke und die folgerichtige Ausgestaltung des Ertragsteuerrechts[↑]

Das durch die Regelun­gen der Zinss­chranke aus­gelöste Abzugsver­bot für Zin­saufwen­dun­gen ver­stößt gegen Art. 3 Abs. 1 GG, da die ergeb­nis­ab­hängige ‑und in der Gestalt des neg­a­tiv­en Zinssal­dos sämtlichen betrieblichen Finanzierungs-/Zin­saufwand betr­e­f­fende- Zins­abzugs­beschränkung das Gebot der fol­gerichti­gen Aus­gestal­tung des Ertrag­s­teuer­rechts (bzw. des Kör­per­schaft­s­teuer­rechts) nach Maß­gabe der finanziellen Leis­tungs­fähigkeit des Steuerpflichti­gen ver­let­zt.

Die Grundstruktur der Zinsschranke[↑]

Die Zinss­chranke hat fol­gende Grund­struk­tur: Nach § 4h Abs. 1 Satz 1 EStG 2002 n.F. kann der Sal­do von Zin­saufwen­dun­gen und Zin­serträ­gen grund­sät­zlich nur bis zu einem Anteil von 30 % des (um bes­timmte Posten kor­rigierten) Gewinns abge­zo­gen wer­den. Die diesen Wert über­steigen­den Zin­sen kön­nen im Wege eines Zinsvor­trags in die Fol­gepe­ri­o­den vor­ge­tra­gen wer­den (§ 4h Abs. 1 Satz 2 EStG 2002 n.F.). Dieser Zinsvor­trag geht aber bei Über­tra­gung oder Auf­gabe des Betriebs unter. Die Norm beschränkt sich dabei (zunächst) nicht auf Zin­szahlun­gen zwis­chen Konz­er­nun­ternehmen.

Die Escape-Klausel des § 4h Abs. 2 Satz 1 EStG 2002 n.F. enthält in Buchst. a eine Frei­gren­ze von drei Mil­lio­nen Euro. Wenn der Sal­do aus Zin­saufwen­dun­gen und Zin­serträ­gen diese Gren­ze unter­schre­it­et, sind die Regelun­gen der Zinss­chranke nicht anzuwen­den. Fern­er nimmt Buchst. b nicht konz­ernzuge­hörige Betriebe vom Anwen­dungs­bere­ich der Zinss­chranke aus. Des Weit­eren sind nach Buchst. c konz­ernzuge­hörige Betriebe von der Zinss­chranke ausgenom­men, deren Eigenkap­i­talquote am Schluss des vor­ange­gan­genen Abschlussstich­tags die des Konz­erns nicht um mehr als einen Prozent­punkt unter­schre­it­et. Die Zinss­chranke kommt danach also nicht zur Anwen­dung, solange der Betrieb nicht mit erhe­blich mehr Fremd­kap­i­tal finanziert ist als der Gesamtkonz­ern.

Für Kör­per­schaft­s­teuer­sub­jek­te ord­net § 8a Abs. 1 KStG 2002 n.F. die grund­sät­zliche Anwend­barkeit der Zinss­chranke an. § 8a Abs. 2 und 3 KStG 2002 n.F. enthal­ten jedoch Rück­aus­nah­men zu den Escape-Klauseln des § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. b und c EStG 2002 n.F. Diese kom­men nicht zur Anwen­dung ‑d.h. die Zinss­chranke greift wiederum ein‑, wenn die Vergü­tun­gen an wesentlich beteiligte Anteil­seign­er, diesen nah­este­hen­den Per­so­n­en oder gegenüber diesen zum Rück­griff berechtigte Dritte mehr als 10 % des Zinssal­dos aus­machen.

Allgemeiner Gleichheitssatz im Steuerrecht[↑]

Der all­ge­meine Gle­ich­heitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG gebi­etet dem Geset­zge­ber, wesentlich Gle­ich­es gle­ich und wesentlich Ungle­ich­es ungle­ich zu behan­deln4. Aus dem Gle­ich­heitssatz ergeben sich je nach Regelungs­ge­gen­stand und Dif­feren­zierungsmerk­malen unter­schiedliche Gren­zen für den Geset­zge­ber, die vom bloßen Willkürver­bot bis zu ein­er stren­geren Bindung an Ver­hält­nis­mäßigkeit­ser­fordernisse reichen5.

Im Bere­ich des Steuer­rechts hat der Geset­zge­ber bei der Auswahl des Steuerge­gen­standes und bei der Bes­tim­mung des Steuer­satzes zwar einen weitre­ichen­den Entschei­dungsspiel­raum6. Die grund­sät­zliche Frei­heit des Geset­zge­bers, diejeni­gen Sachver­halte zu bes­tim­men, an die das Gesetz diesel­ben Rechts­fol­gen knüpft und die es so als rechtlich gle­ich qual­i­fiziert, wird aber ‑insoweit über ein reines Willkürver­bot hin­aus­ge­hend- vor allem durch zwei eng miteinan­der ver­bun­dene Leitlin­ien begren­zt: Durch das Gebot der Aus­rich­tung der Steuer­last am Prinzip der finanziellen Leis­tungs­fähigkeit und durch das Gebot der Fol­gerichtigkeit7. Danach muss im Inter­esse ver­fas­sungsrechtlich geboten­er steuer­lich­er Las­ten­gle­ich­heit darauf abgezielt wer­den, Steuerpflichtige bei gle­ich­er Leis­tungs­fähigkeit auch gle­ich hoch zu besteuern8. Bei der Aus­gestal­tung des steuer­rechtlichen Aus­gangstatbe­stands muss die ein­mal getrof­fene Belas­tungsentschei­dung zudem fol­gerichtig im Sinne der Belas­tungs­gle­ich­heit umge­set­zt wer­den9. Aus­nah­men von ein­er fol­gerichti­gen Umset­zung bedür­fen eines beson­deren sach­lichen Grun­des10.

Allgemeiner Gleichheitssatz und Lastengleichheit[↑]

Die für die Las­ten­gle­ich­heit im Einkom­men­steuer­recht maßge­bliche finanzielle Leis­tungs­fähigkeit bemisst der ein­fache Geset­zge­ber nach dem objek­tiv­en und dem sub­jek­tiv­en Net­to­prinzip. Die Grund­sätze der Besteuerung nach der Leis­tungs­fähigkeit und damit das objek­tive Net­to­prinzip gel­ten gle­icher­maßen im Bere­ich der Kör­per­schaft­s­teuer11. Die Kör­per­schaft­s­teuer bemisst sich nach dem Einkom­men der Kör­per­schaft und damit nach der Ertragskraft des Unternehmens. Dies fol­gt auch aus § 8 Abs. 1 KStG 2002 n.F., demzu­folge sich das Einkom­men und die Einkom­menser­mit­tlung nach den Vorschriften des Einkom­men­steuer­rechts bes­tim­men. Danach unter­liegt im Bere­ich der Unternehmens­besteuerung grund­sät­zlich nur das Net­toeinkom­men, näm­lich der Sal­do aus den Ein­nah­men und den Betrieb­saus­gaben (vgl. § 4 Abs. 4 EStG 2002 n.F.), der Besteuerung. Deshalb sind Betrieb­saus­gaben grund­sät­zlich steuer­lich abziehbar12.

Systematische Probleme der Zinsschranke[↑]

Diese sys­tem­a­tis­che Grun­dentschei­dung hat der Geset­zge­ber durch­brochen, weil auf­grund der Zinss­chranke betrieblich­er Zin­saufwand als zur Einkom­menser­mit­tlung nicht abziehbar qual­i­fiziert und damit insoweit nicht das Net­toeinkom­men besteuert wird.

Die Besteuerung des Net­toeinkom­mens wird nicht dadurch gewährleis­tet, dass nicht abziehbar­er Zin­saufwand als Zinsvor­trag in späteren Ver­an­la­gungszeiträu­men einkom­menswirk­sam wer­den kann.

Während der Besteuerung in einem konkreten Ver­an­la­gungszeitraum die gesamten Ein­nah­men zugrunde gelegt wer­den (vgl. § 31 Abs. 1 Satz 1 KStG 2002 n.F. i.V.m. § 25 Abs. 1 EStG 2002 n.F.), kön­nen die in dem Ver­an­la­gungszeitraum anfal­l­en­den Zin­saufwen­dun­gen (bezo­gen auf einen neg­a­tiv­en Zinssal­do, “Net­tozinssal­do” ) nur nach Maß­gabe der Zinss­chranke (§ 4h Abs. 1 Satz 1 EStG 2002 n.F. i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG 2002 n.F.) unmit­tel­bar abge­zo­gen und im Übri­gen nur in spätere Ver­an­la­gungszeiträume vor­ge­tra­gen wer­den. Die Regelung schließt daher eine Saldierung von Ein­nah­men und Aus­gaben im Ver­an­la­gungszeitraum bzw. im Wirtschaft­s­jahr der wirtschaftlichen Zuge­hörigkeit (bei bilanzieller Gewin­ner­mit­tlung) oder unter Berück­sich­ti­gung beson­der­er Prak­tik­a­bil­ität­ser­fordernisse der kassen­tech­nis­chen Vereinnahmung/Zahlung (bei Gewin­ner­mit­tlung durch Ein­nah­men-/Über­schuss­rech­nung) aus. Der Zinsvor­trag wird zwar zeitlich unbe­gren­zt eingeräumt, so dass er bei ein­er Änderung der Finanzierungsstruk­tur oder der tatbe­standlichen Maß­größen in zukün­fti­gen Jahren “genutzt” wer­den kann. Allerd­ings erhöht der Zinsvor­trag im Vor­trags­jahr nicht die ertrags­be­zo­gene Maß­größe (Einkom­men i.e.S.), son­dern er ist als (weit­er­er) Zin­saufwand zu erfassen13.

Die mit einem Zinsvor­trag aus­gelöste Rechts­folge kann dazu führen, dass “im Vor­trags­jahr die Frei­gren­ze nach § 4h Abs. 2 Satz 1 Buch­stabe a EStG über­schrit­ten wird“14, was die Abzugs­beschränkung auch im Vor­trags­jahr eröffnet. So ist die Kon­stel­la­tion denkbar, dass in diesem Jahr der tat­säch­lich ent­standene Zin­saufwand (bzw. der neg­a­tive Zinssal­do) mit Blick auf die Frei­gren­ze abzugs­fähig gewe­sen wäre, der Zinsvor­trag aber (durch die Qual­i­fizierung als [weit­er­er] Zin­saufwand) die Zinss­chranke für den Gesamt­be­trag der tat­säch­lich ange­fal­l­enen Finanzierungsaufwen­dun­gen aus­löst. Im Übri­gen kann der Zinsvor­trag nicht allein schon aus dem Grunde im Vor­trags­jahr abge­zo­gen wer­den, dass die tat­säch­lich ange­fal­l­enen Finanzierungsaufwen­dun­gen die Frei­gren­ze (§ 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. a EStG 2002 n.F. i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG 2002 n.F.) nicht erre­ichen: Der (ertragsab­hängige) Abzugsrah­men (in den Stre­it­jahren: “maßge­blich­er Gewinn”; später: “ver­rechen­bar­er EBITDA”) bleibt durch einen offe­nen Zinsvor­trag unverän­dert; der Abzugsrah­men wird nur durch den in den Stre­it­jahren noch nicht gel­tenden sog. EBIT­DA-Vor­trag (§ 4h Abs. 1 Satz 3 EStG 2009 n.F.15 mit Wirkung ab 2010) erweit­ert. Der Zinsvor­trag wird auf dieser Grund­lage erst dann einkom­menswirk­sam, wenn eine Maß­größe (Einkom­men i.e.S.) in ein­er Höhe erwirtschaftet wird, die den tat­säch­lich entste­hen­den Zin­saufwand (bzw. neg­a­tiv­en Zinssal­do) über­steigt.

Dabei ist zur prak­tis­chen “Wahrschein­lichkeit” ein­er späteren Vor­tragsnutzung festzuhal­ten, dass ein zu diesem Zweck erforder­lich­es erfol­gre­icheres Wirtschaften des Unternehmens gegen­läu­fig dadurch erschw­ert sein kann, dass dem Betrieb durch die zinss­chrankenbe­d­ingte Steuer­last Liq­uid­ität ent­zo­gen wurde. Darüber hin­aus kann der Zinsvor­trag vor ein­er Effek­tu­ierung auch z.B. infolge von betrieblichen Umstruk­turierungs­maß­nah­men oder Gesellschafter­wech­seln voll­ständig ent­fall­en (§ 4h Abs. 5 EStG 2002 n.F. i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG 2002 n.F. bzw. § 8a Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F.)16, was sich im hier zur Entschei­dung anste­hen­den Stre­it­fall auch zum 1.01.2009 so zuge­tra­gen hat.

Ein solch­es ‑möglicher­weise nur tem­poräres- (Teil-)Abzugsverbot ist recht­fer­ti­gungs­bedürftig, da es dem im Aus­gangspunkt abschnitts­be­zo­ge­nen Sys­tem der Einkom­menser­mit­tlung nicht wider­spruchs­frei zuzuord­nen ist. Jeden­falls kann ein solch­es Abzugsver­bot nicht für sich in Anspruch nehmen, dass in diesem Fall die Abschnittsstruk­tur zugun­sten des Steuerpflichti­gen zur Bemes­sung sein­er wirtschaftlichen Leis­tungs­fähigkeit geöffnet wird (“abschnittsüber­greifende Leis­tungs­fähigkeit”, ins­beson­dere beim Ver­lustabzug)17. Diese Wer­tung wird in Recht­sprechung und Lit­er­atur über­wiegend geteilt, ins­beson­dere in allen Entschei­dun­gen bzw. Mei­n­ungsäußerun­gen, die im Ergeb­nis eine Ver­fas­sungswidrigkeit der Zinss­chranke beja­hen18.

Dem kann nicht mit Erfolg ent­ge­genge­hal­ten wer­den, ein “ver­an­la­gungszeitraumüber­greifend­es Konzept” des Betrieb­saus­gaben­abzugs sei mit dem objek­tiv­en Net­to­prinzip vere­in­bar.

Das Bun­desmin­is­teri­um der Finanzen ist allerd­ings der Ansicht19, dass ein Ver­stoß gegen das objek­tive Net­to­prinzip schon insofern ver­mieden werde, als die Zinss­chranke ohne­hin “ver­an­la­gungszeitraumüber­greifend” konzip­iert sei. Zin­saufwen­dun­gen seien auf­grund der Vor­tragsmöglichkeit nach § 4h Abs. 1 Satz 5 EStG 2002 n.F. allen­falls vorüberge­hend nicht abziehbar. Und dies sei ‑was sich an den Entschei­dun­gen des Bun­des­fi­nanzhofs zur sog. Min­dest­besteuerung u.a. nach § 10d Abs. 2 Satz 1 EStG 2002 n.F. erweise- hinzunehmen.

Diese Recht­sauf­fas­sung geht fehl. Die Entschei­dun­gen zur sog. Min­dest­besteuerung sind in diesem Zusam­men­hang nicht her­anzuziehen. Denn die zugrunde liegen­den Sach­si­t­u­a­tio­nen sind nicht ver­gle­ich­bar.

So bezieht sich die Min­dest­besteuerung darauf, dass das objek­tive Net­to­prinzip zur sachgerecht­en Bemes­sung wirtschaftlich­er Leis­tungs­fähigkeit vom Zeitab­schnitt der Ver­lus­tentste­hung aus­ge­hend “geöffnet” wird (Ver­lus­trück- oder –vor­trag), diese Öff­nung allerd­ings in der Sit­u­a­tion des Ver­lustvor­trags in ihrer Wirkung betragsmäßig begren­zt wird. Dabei ist diese Öff­nung mit Blick auf das Leis­tungs­fähigkeit­sprinzip zwec­knotwendig und ver­fas­sungsrechtlich geboten20, die Begren­zung der Effek­tu­ierung des Ver­lustvor­trags ist bei beson­der­er Recht­fer­ti­gung (hier: sog. qual­i­fiziert­er Fiskalzweck) allen­falls möglich21. Eine “ver­an­la­gungszeitraumüber­greifende Konzep­tion” der Zinss­chranke ist angesichts der Zuord­nung des Zinsvor­trags zu den Zin­saufwen­dun­gen des Vor­trags­jahrs und der Möglichkeit des “Unter­gangs” des Zinsvor­trags auch bei fortbeste­hen­der Iden­tität des Steuer­sub­jek­ts22 schon zu bezweifeln23. Auch wenn man dieses Bedenken außer Acht lässt, kann sich eine solche Konzep­tion aber nicht (wie der Ver­lustabzug) auf ein ver­fas­sungsrechtlich­es Fun­da­ment (s.o. zum “intertem­po­ralen objek­tiv­en Net­to­prinzip”) stützen24.

Ins­beson­dere geht es auch nicht darum, eine wirtschaftliche Zuord­nung des Zin­saufwands im Sinne ein­er Peri­o­disierung vorzunehmen, wie sie all­ge­mein bei der Rech­nungsab­gren­zung (§ 5 Abs. 5 EStG 2002 n.F.) oder mit Blick auf einen Nutzungszeitraum bei der Abset­zung für Abnutzung (§ 7 EStG 2002 n.F.) von Bedeu­tung ist. Vielmehr liegt ‑bezo­gen auf die Zeit­ein­heit des Anfalls des Finanzierungsaufwands- ein (Teil-)Betriebsausgabenabzugsverbot vor. Jenes wirkt zwar mit Blick auf den Zinsvor­trag (und darüber hin­aus auch den nach den Stre­it­jahren einge­führten sog. EBIT­DA-Vor­trag in § 4h Abs. 1 Satz 3 EStG 2009 n.F.) möglicher­weise ‑aber wiederum mit dem Risiko sog. Defin­i­tivsi­t­u­a­tio­nen z.B. bei Umstruk­turierun­gen (s. § 4h Abs. 5 EStG 2002 n.F. i.V.m. § 8 Abs. 1 und § 8a Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F.)- nur tem­porär (zukün­ftig auflösend bed­ingt), schließt aber jeden­falls zunächst einen möglichen Aus­gle­ich mit Betrieb­sein­nah­men nach Maß­gabe des objek­tiv­en Net­to­prinzips aus. Die Regelung nimmt dem Aufwand daher seine mögliche Steuer­wirkung im Stre­it­jahr: So beruhen im Stre­it­fall die Steuer­fest­set­zun­gen angesichts der Höhe der ermit­tel­ten zu ver­s­teuern­den Einkom­men jew­eils auf dem Ansatz von nicht abziehbaren Zin­saufwen­dun­gen.

Die Aus­gestal­tung des Tatbe­stands und der Blick auf die Regelungsaus­nah­men (und Rück­aus­nah­men) lässt erken­nen, dass der Geset­zge­ber hier mit­nicht­en eine neue (“ver­an­la­gungszeitraumüber­greifende”) Grun­dentschei­dung zur Abzugs­fähigkeit von Betrieb­saufwand getrof­fen hat. Er hat vielmehr nur einen betrieb­sin­di­vidu­ell zu ermit­tel­nden Teil des grund­sät­zlich als Betrieb­saus­gabe abzugs­fähi­gen Finanzierungsaufwands (soweit ein neg­a­tiv­er Zinssal­do beste­ht) ein­er Abzugs­beschränkung unter­wor­fen25 und der Zinsvor­trag (bzw. ab Ver­an­la­gungszeitraum 2010 auch der sog. EBIT­DA-Vor­trag) ver­mag diese Rechts­folge nur im Even­tu­al­fall (mit einem hohen Unsicher­heits­fak­tor ein­er Effek­tu­ierung) abzu­mildern.

Durchbrechung des objektiven Nettoprinzips[↑]

Die Durch­brechung des objek­tiv­en Net­to­prinzips ist nicht durch einen beson­deren sach­lichen Grund aus­re­ichend gerecht­fer­tigt26.

Aus­ge­hend von der Begrün­dung des Geset­zen­twurfs stellt die Zinss­chranke in ihrer Hauptbe­deu­tung eine Regelung der Miss­brauchsver­mei­dung bzw. ‑typ­isierung dar27. Denn sie soll der “Sicherung inländis­chen Steuer­sub­strats” und der “Ver­mei­dung von miss­bräuch­lichen Steuergestal­tun­gen” dienen28. Sie richtet sich gegen eine über­mäßige Fremd­kap­i­tal­fi­nanzierung der Unternehmen und soll ver­hin­dern, dass allein aus Grün­den der Steuerop­ti­mierung eine hohe Fremd­kap­i­talquote angestrebt wird. Konz­erne sollen ins­beson­dere nicht mit­tels gren­züber­schre­i­t­en­der konz­ern­in­tern­er Fremd­kap­i­tal­fi­nanzierung in Deutsch­land erwirtschaftete Erträge ins Aus­land trans­ferieren kön­nen. Weit­er­hin soll die Zinss­chranke ver­hin­dern, dass Konz­erne sich gezielt über ihre deutschen Töchter auf dem Kap­i­tal­markt ver­schulden und über die gezahlten Zin­sen vor allem in Deutsch­land die Steuerbe­mes­sungs­grund­lage ver­ringert wird29.

Allerd­ings lassen sich auch weit­ere Zwecke iden­ti­fizieren. So wird moniert, eine auf einen Miss­brauchsver­mei­dungszweck gerichtete Deu­tung des Geset­zeszwecks werde “der Grun­didee und der Aus­rich­tung der Zinss­chranke … nicht gerecht“30. Denn dem Gesetz gehe “es zunächst um eine angemessene Besteuerung des von einem Steuer­sub­jekt erwirtschafteten Gewinns. … Ziel der Zinss­chranke … (sei) die Bekämp­fung von Gewin­nver­lagerun­gen zulas­ten des deutschen Fiskus, nicht die all­ge­meine Bekämp­fung von Miss­bräuchen“31, was eine Nähe zum union­srechtlichen Recht­fer­ti­gungs­grund der “angemesse­nen Aufteilung der Besteuerungsrechte zwis­chen den Mit­glied­staat­en” aufweise32. Jeden­falls lassen sich der Begrün­dung des Geset­zen­twurfs neben dem Zweck der Gegen­fi­nanzierung von Steuer­ent­las­tun­gen bzw. der Deck­ung des Finanzbe­darfs und der Miss­brauchs­bekämp­fung auch ver­schiedene wirtschaft­spoli­tis­che Lenkungszwecke ent­nehmen33 — aus­drück­lich wer­den ange­führt die Stärkung der Eigenkap­i­ta­lausstat­tung deutsch­er Unternehmen, Investi­tion­san­reize für Direk­t­in­vesti­tio­nen und die Sicherung des deutschen Steuer­sub­strats.

Es ist anerkan­nt, dass der Steuerge­set­zge­ber grund­sät­zlich nicht gehin­dert ist, außer­fiskalis­che Förderungs- und Lenkungsziele aus Grün­den des Gemein­wohls zu ver­fol­gen34. Er darf nicht nur durch Ge- und Ver­bote, son­dern eben­so durch mit­tel­bare Ver­hal­tenss­teuerung auf Wirtschaft und Gesellschaft gestal­tend Ein­fluss nehmen. Der Bürg­er wird dann nicht rechtsverbindlich zu einem bes­timmten Ver­hal­ten verpflichtet, erhält aber durch Son­der­be­las­tung eines uner­wün­scht­en Ver­hal­tens oder durch steuer­liche Ver­scho­nung eines erwün­scht­en Ver­hal­tens ein finanzwirtschaftlich­es Motiv, sich für ein bes­timmtes Tun oder Unter­lassen zu entschei­den. Allerd­ings sind solche Förderungs- und Lenkungsziele nur dann geeignet, recht­fer­ti­gende Gründe für steuer­liche Belas­tun­gen oder Ent­las­tun­gen zu liefern, wenn sie von erkennbaren geset­zge­berischen Entschei­dun­gen getra­gen wer­den35.

Nach dieser Maß­gabe kön­nen die in der Begrün­dung des Geset­zen­twurfs ange­führten Lenkungszwecke der Stärkung der Eigenkap­i­tal­ba­sis oder der Anreize für Aus­landsin­vesti­tio­nen allerd­ings nicht als recht­fer­ti­gend ange­se­hen wer­den, eben­falls nicht der Aspekt ein­er Sicherung des deutschen Steuer­sub­strats.

So wird man den Gesicht­spunkt der Anreizwirkung für eine Stärkung der Eigenkap­i­tal­ba­sis unternehmerisch­er Tätigkeit36 zwar als legit­imes geset­zge­berisches Motiv einzuschätzen haben37, ins­beson­dere wenn man eine Wirkung als Schutz vor Insol­venz38 ein­berech­net. Dies gilt ungeachtet des Umstands, dass bei der Zinss­chranke offen­sichtlich die (Eigen-)Finanzierung durch den Unternehmer/Anteilseigner als Sub­sti­tut ein­er Fremd­fi­nanzierung der Geschäft­stätigkeit gemeint ist, nicht ‑wie im son­st üblichen Sinne- die Stärkung der Liq­uid­ität und Eigenkap­i­tal­ba­sis des Unternehmens durch eine beson­dere Min­derung der Steuerbe­mes­sungs­grund­lage, die zu ein­er Absenkung der Steuer­last führt39. Dafür kön­nte auch angesichts der durch Art. 2 Abs. 1 GG geschützten wirtschaftlichen Hand­lungs­frei­heit des Unternehmers, ob er sich eigen- oder fremd­fi­nanziert, der mögliche Gemein­wohlnutzen ange­führt wer­den40. Ob dieses Motiv auch eine geset­zge­berische Anforderung abdeckt, es solle inner­halb von Konz­ern­struk­turen für eine gle­ich­mäßige (max­i­mal um einen Prozent­punkt vom Durch­schnitt abwe­ichende, s. § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. c Satz 2 EStG 2002 n.F.) Eigen- und Fremd­kap­i­ta­lausstat­tung der Konz­ernge­sellschaften gesorgt wer­den41, ist (unab­hängig davon, dass prinzip­iell nur auf den “Lenkungswillen” des Geset­zge­bers abzustellen ist) angesichts der in aller Regel vorzufind­en­den het­ero­ge­nen Geschäfts­bere­iche der einzel­nen konz­er­nange­höri­gen Unternehmen sehr zu bezweifeln. Im Übri­gen wird ganz all­ge­mein voraus­ge­set­zt, dass die gegebene Finanzierungsstruk­tur des Unternehmens durch den Unternehmer/Anteilseigner auch anders (eigenkap­i­tal­in­ten­siv­er) gestal­tet wer­den kön­nte, ohne einen Gegen­be­weis fehlen­der alter­na­tiv­er Finanzierungsmöglichkeit­en zuzu­lassen.

Jeden­falls lässt die konkrete Tatbe­standsstruk­tur der Zinss­chranke aber nicht erken­nen, dass der Geset­zge­ber kon­se­quent das Ziel ein­er Stärkung der Eigenkap­i­tal­ba­sis ver­fol­gt hat, die als gesamtwirtschaftliche Auf­gabe auf eine möglichst große Zahl der Unternehmen abzie­len muss und ihr Ziel bei ein­er Ver­scho­nung klein­er und mit­tlerer Unternehmen42 ger­ade ver­fehlt: Denn auch wenn die Regelung solche Unternehmen erfassen soll, die im Ver­gle­ich zu ihrem Net­tozin­saufwand rel­a­tiv ertragss­chwach sind, wird eine Vielzahl solch­er (zugle­ich eigenkap­i­talschwach­er) Betriebe auf­grund der Frei­gren­ze (§ 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. a EStG 2002 n.F., ggf. i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG 2002 n.F.) von der Zinss­chranke prak­tisch nicht erfasst, und es sind nicht konz­ernzuge­hörige Unternehmen vom sach­lichen Anwen­dungs­bere­ich ausgenom­men (s. § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. b EStG 2002 n.F. i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG 2002 n.F. — mit Mod­i­fika­tion durch § 8a Abs. 2 KStG 2002 n.F. bei Kap­i­talge­sellschaften). Gle­ich­es bet­rifft selb­st hoch fremd­kap­i­tal­fi­nanzierte Betriebe, soweit sie nur den Eigenkap­i­talver­gle­ich des § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. c EStG 2002 n.F. (mit Mod­i­fika­tion durch § 8a Abs. 3 KStG 2002 n.F. bei Kap­i­talge­sellschaften) beste­hen.

Nach der Dar­legung des Bun­desmin­is­teri­ums der Finanzen in den beim Bun­des­fi­nanzhof anhängi­gen Revi­sionsver­fahren I R 2/13 und I R 57/13 ‑die in der Ker­naus­sage als all­ge­mein bekan­nt anzuse­hen ist- haben von den rund ein­er Mil­lion in Deutsch­land steuerpflichti­gen Kap­i­talge­sellschaften im Ver­an­la­gungszeitraum 2008 weniger als 1.200 einen Net­tozin­saufwand von mehr als drei Mil­lio­nen Euro; poten­tiell von der Regelung betrof­fen waren somit lediglich 0, 12 % der steuerpflichti­gen Kör­per­schaften, die Rechts­folge nichtabziehbaren Aufwands betraf “deut­lich unter 1.000” Steuerpflichtige. Zwar ist es nicht aus­geschlossen, dass es bei einzel­nen Steuerpflichti­gen, die einen entsprechen­den finanziellen Gestal­tungsspiel­raum haben, mit dem Ziel der Rechts­fol­gen­ver­mei­dung zur Anpas­sung der Finanzierungsstruk­tur nach den Maß­gaben der sog. Eigenkap­i­tal-Escape-Klausel des § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. c EStG 2002 n.F. (z.B. durch Erweiterung der Eigenkap­i­tal­ba­sis) kommt; dieses Ergeb­nis erscheint aber angesichts der oben beschriebe­nen tatbe­standlichen Einen­gun­gen allen­falls als Folge- oder Neben­ef­fekt (“flankieren­des Recht­fer­ti­gungse­le­ment”)43, nicht als konkretes Lenkungsziel mit entsprechen­der kon­se­quenter tatbe­standlich­er Aus­rich­tung44.

Soweit der Zinss­chranke die Wirkung zuge­sprochen wird, Anreize für eine Investi­tion im Inland zu set­zen, wird dies in der Begrün­dung des Geset­zen­twurfs darauf bezo­gen, dass aufge­laufene Zinsvorträge ein Aus­gle­ichsvol­u­men für die Gewinne aus diesen Investi­tio­nen darstellen wür­den45. Man kann zweifeln, ob die Grund­lage dieser Über­legung ‑die Priv­i­legierung von Inlandsin­vesti­tio­nen gegenüber Aus­landsin­vesti­tio­nen- union­srechtlichen Maß­gaben stand­hält46. Jeden­falls kann ein solch­es Motiv nicht als tragfähig ange­se­hen wer­den, weil es sich auf die Nutzung eines Zinsvor­trags bezieht, die Grund­lage dieser Größe bzw. den zugrunde liegen­den und hier zu recht­fer­ti­gen­den Ein­griff durch ein Betrieb­saus­gaben­abzugsver­bot aber nicht bet­rifft.

Der Zweck der Sicherung des deutschen Steuer­sub­strats wird in der Begrün­dung des Geset­zen­twurfs beson­ders her­vorge­hoben47. Der Geset­zge­ber hat­te insoweit offen­sichtlich die Ver­mei­dung als prob­lema­tisch eingestufter Fall­grup­pen der gren­züber­schre­i­t­en­den Konz­ern­fi­nanzierung im Blick48: Die über­mäßige sog. Down-stream-Inbound­fi­nanzierung durch Gesellschafter, bei der eine aus­ländis­che Mut­terkap­i­talge­sellschaft ihre inländis­che Tochterkap­i­talge­sellschaft mit Fremd­kap­i­tal finanziert, die sog. Upstream-Inbound­fi­nanzierung, bei der eine inländis­che Mut­terkap­i­talge­sellschaft ihre aus­ländis­che Tochterkap­i­talge­sellschaft über­mäßig mit Eigenkap­i­tal ausstat­tet und die Tochterkap­i­talge­sellschaft der Mut­terkap­i­talge­sellschaft ein Dar­lehen gewährt, sowie die sog. Out­bound­fi­nanzierung, bei der eine inländis­che Mut­terkap­i­talge­sellschaft ein Eigenkap­i­tal­in­vest­ment in eine aus­ländis­che Tochterkap­i­talge­sellschaft durch einen Bankkred­it refi­nanziert. Indem der Geset­zge­ber ‑unab­hängig von ein­er konkreten Miss­brauchs­be­tra­ch­tung- die Belas­tung der inländis­chen Bemes­sungs­grund­lage mit Fremd­fi­nanzierungsaufwand als Ver­lagerung von (dem Stan­dort der Ein­nahmen­erzielung zuzuord­nen­den) Besteuerungspoten­zial deutet (“inländis­ches Besteuerungssub­strat”), unter­legt er der Zinss­chranke eine äquiv­alen­zthe­o­retis­che Steuer­recht­fer­ti­gung49. Dies kann auch als “Konzept der Min­dest­besteuerung“50 ver­standen wer­den.

Ein solch­es Konzept kann allerd­ings zur Recht­fer­ti­gung eines von der Regelung eben­falls eröffneten Besteuerungszu­griffs im “reinen Inlands­fall” nicht her­hal­ten. Im Inlands­fall kann es nicht um eine “faire Verteilung des Steuer­aufkom­mens” zwis­chen ver­schiede­nen Steuer­gläu­bigern gehen. Ins­beson­dere kann es aber auch keine von der indi­vidu­ellen Ertragskraft abhängige “angemessene” Höhe der Besteuerungs­grund­lage für eine wirtschaf­tende Tätigkeit des steuerpflichti­gen Unternehmens (als Schuld­ner aus den Finanzierungsvere­in­barun­gen) geben, wenn eine Abwe­ichung den Tatbe­stand ein­er nicht abzugs­fähi­gen Betrieb­saus­gabe aus­löst. Ein solch­es Konzept find­et in der bish­er gel­tenden Deu­tung des Ertrag­s­teuer­rechts keine Grund­lage. Es ist in der Kon­se­quenz ein punk­tueller Par­a­dig­men­wech­sel, der die Struk­tur der Ertrag­s­teuer als “Ist-Ertrag­s­teuer” (objek­tives Net­to­prinzip) insoweit zer­stört und in eine für den Bere­ich Einkommensteuer/Körperschaftsteuer sys­tem­fremde “Soll-Ertrag­s­teuer” über­führt51. Denn der Geset­zge­ber erhielt die Möglichkeit, mit Blick auf den Finanzierungsaufwand (bzw. den neg­a­tiv­en Zinssal­do) eine “übliche/angemessene” oder “sym­metrische” Finanzierungsstruk­tur durch feste Typ­isierung ohne Ent­las­tungsmöglichkeit vorzugeben und daran eine Belas­tung des (inländis­chen) Besteuerungssub­jek­ts anzuknüpfen. Dies provoziert konz­ern­fi­nanzierungspoli­tis­che Entschei­dun­gen dahin, “dass die rel­a­tiv … (einkommens-)starken Unternehmen ihre über­schüs­si­gen Gewinne unges­traft ins Aus­land ver­lagern und die im Ver­hält­nis zu ihrem Zin­saufwand rel­a­tiv ertragss­chwachen Unternehmen ihre inländis­chen Gewinne zu steigern ver­suchen“52.

Eine solche Typ­isierung kann im Übri­gen auch nicht mit dem Prinzip der Besteuerung nach der indi­vidu­ellen Leis­tungs­fähigkeit ‑hier ver­standen als punk­t­ge­naue Zuweisung der Leis­tungs­fähigkeit ohne Ein­fluss von per­so­n­en­be­zo­ge­nen “Ver­schiebun­gen“53- gerecht­fer­tigt wer­den. Denn das Gesetz iden­ti­fiziert die Leis­tungs­fähigkeit bish­er durchgängig auf der Grund­lage der Abgren­zung zwis­chen betrieblich­er und beru­flich­er Ver­an­las­sung ein­er­seits sowie der pri­vat­en und auf dem Gesellschaftsver­hält­nis beruhen­den Ver­an­las­sung (§ 12 Nr. 1 EStG ein­schließlich § 4 Abs. 5 EStG 2002 n.F.; § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG 2002 n.F.) ander­er­seits, nicht aber auf der Grund­lage ein­er ertragsab­hängi­gen “üblichen/angemessenen” oder “sym­metrischen” Finanzierungsstruk­tur, deren Quan­tifizierung mit 30 % des maßge­blichen Gewinns (später: des ver­rechen­baren EBITDA) soweit ersichtlich nicht empirisch belegt und als betrieb­süberindi­vidu­elle starre Gren­ze aus­gelegt ist.

Der Zweck, den staatlichen Finanzbe­darf zu deck­en, kann den Ein­griff nicht recht­fer­ti­gen.

Mit dem Unternehmen­steuer­refor­mge­setz 2008 wurde der Kör­per­schaft­s­teuer­satz von 25 % auf 15 % gesenkt und die Gewerbesteuer­messzahl von max­i­mal 5 % auf ein­heitlich 3, 5 % ver­ringert, so dass die nom­i­nale Belas­tung der Unternehmensgewinne ‑bei einem Gewerbesteuer-Hebe­satz von 400 %- nur noch bei 29, 83 % lag. Nach Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanzhofs ist der Geset­zge­ber zur Gegen­fi­nanzierung eines der­ar­ti­gen steuer­poli­tis­chen Vorhabens zwar nicht grund­sät­zlich gehin­dert, einzelne betriebliche Aufwen­dun­gen unter Ein­schränkung des objek­tiv­en Net­to­prinzips bei der Bemes­sung der Kör­per­schaft­s­teuer unbeachtet zu lassen54. Jedoch muss er bei der­ar­ti­gen Maß­nah­men auf eine gle­ich­heits­gerechte Las­ten­verteilung acht­en55. Dies ist bei der Zinss­chranke nicht geschehen. Denn der Geset­zge­ber hat die Absenkung der Steuer­sätze bei der Kör­per­schaft­s­teuer nicht durch eine die entsprechen­den Steuerpflichti­gen möglichst gle­ich­mäßig belas­tende Erweiterung der kör­per­schaft­s­teuer­lichen Bemes­sungs­grund­lage gegen­fi­nanziert. Dies erweist sich schon auf der Grund­lage der äußerst gerin­gen Zahl der Steuer­fälle, in denen die Zinss­chranke über­haupt prak­tisch wird.

Die Zinss­chranke ist nicht durch einen sog. qual­i­fizierten Fiskalzweck gerecht­fer­tigt.

Der Bun­des­fi­nanzhof hat in seinen Entschei­dun­gen zur Min­dest­besteuerung56 eine Recht­fer­ti­gung von Ver­stößen gegen das objek­tive Net­to­prinzip unter Hin­weis auf einen sog. qual­i­fizierten Fiskalzweck zuge­lassen57. Der Geset­zge­ber könne sich auf den im Geset­zge­bungsver­fahren erteil­ten Hin­weis auf eine Ver­ste­ti­gung des Steuer­aufkom­mens infolge der Dämp­fung der Steuer­auswirkun­gen kon­junk­tureller Schwankun­gen berufen. Denn damit habe der Geset­zge­ber nicht nur auf den nicht in aus­re­ichen­der Weise recht­fer­ti­gen­den58 Ein­nah­mezweck (Erzielung von Steuer­mehrein­nah­men; s.a. § 3 Abs. 1 AO), son­dern auf einen in der Konzep­tion der Regelung angelegten “qual­i­fizierten Fiskalzweck” ver­wiesen59.

Dass die Zinss­chranke zur Ver­ste­ti­gung des Steuer­aufkom­mens oder zur Ver­mei­dung unkalkulier­bar­er Steuer­aus­fälle geboten ist, erken­nt der Bun­des­fi­nanzhof nicht. Auch wenn man neben den direk­ten Aufkom­menswirkun­gen der Zinss­chranke60 solche indi­rek­ter Art ‑infolge Ver­mei­dung der Rechts­folge durch regelungsangepasste Finanzierungssi­t­u­a­tion bei den einzel­nen Steuerpflichti­gen- ein­berech­nen wollte61, sind dem Bun­des­fi­nanzhof entsprechende (und aus­re­ichend belast­bare) Erhe­bungs­dat­en nicht bekan­nt.

Allerd­ings ist das BMF im Schreiben in BSt­Bl I 2014, 1516 der Ansicht, die Regelung schränke ziel­gerichtet Gewin­nver­lagerun­gen im Konz­ern ein und ver­folge damit zugle­ich einen qual­i­fizierten Fiskalzweck. Dem wird in der Recht­sprechung62 und in der Lit­er­atur beige­treten: Den Regelun­gen liege ein Lenkungszweck zugrunde (Stärkung der Eigenkap­i­tal­ba­sis von Konz­er­nen im Inland), der wiederum bewirken solle, das inländis­che Steuer­sub­strat zu sich­ern63. Dieser Zweck gehe dem all­ge­meinen Fiskalzweck voraus und sei (soweit die Regelung zur Zweck­er­re­ichung geeignet ist) recht­fer­ti­gend.

Dieser Auf­fas­sung fol­gt der Bun­des­fi­nanzhof nicht. Ein solch­er (vorheriger) Lenkungs­be­darf (“Sicherung des Steuer­sub­strats”) ist als möglich­es Regelungsmo­tiv dem all­ge­meinen Fiskalzweck bzw. dem Gegen­stand des Steuer­be­griffs des § 3 Abs. 1 AO zuge­ord­net64. Und im Aus­gangspunkt ist eine Gewin­nver­lagerung im Konz­ern ver­mit­tels Fremd­fi­nanzierung “als solche” nach steuer­rechtlichen Maßstäben nicht zu sank­tion­ieren, wenn die Gren­ze des Rechtsmiss­brauchs nicht über­schrit­ten wird65. Der Fiskalzweck ein­er Betrieb­saus­gaben­abzugs­beschränkung bei Fremd­fi­nanzierung ist daher nicht durch einen in der Folge weit­erge­hen­den recht­fer­ti­gen­den Zweck qual­i­fiziert.

Eben­so kann die Zinss­chranke nicht mit dem Zweck der Miss­brauchsab­wehr gerecht­fer­tigt wer­den. Sie entspricht den ver­fas­sungsrechtlichen Anforderun­gen an eine Miss­brauch­styp­isierung nicht.

Eine geset­zliche Typ­isierung darf keinen atyp­is­chen Fall als Leit­bild wählen, son­dern muss sich real­itäts­gerecht am typ­is­chen Fall ori­en­tieren66. Zudem muss sich die Typ­isierung am all­ge­meinen Grund­satz der Ver­hält­nis­mäßigkeit messen lassen67. Die ungle­ichen Rechts­fol­gen dür­fen nur eine ver­hält­nis­mäßig geringe Zahl von Per­so­n­en tre­f­fen, und die Nachteile dür­fen nicht zu schw­er wiegen68.

Die Typ­isierungs­gren­zen wur­den vom Geset­zge­ber schon aus dem Grunde über­schrit­ten, dass er die Zinss­chranke nicht auf gren­züber­schre­i­t­ende Sit­u­a­tio­nen beschränkt hat, die Regelung vielmehr eine Anwen­dung auch auf Inlands­fälle vor­sieht.

So ist das nach dem Wort­laut der Begrün­dung des Geset­zen­twurfs auf die deutschen fiskalis­chen Inter­essen im gren­züber­schre­i­t­en­den Fall aus­gerichtete Ziel für den reinen Inlands­fall nicht tragfähig: Eine das deutsche Besteuerungssub­strat gefährdende Gewin­nver­lagerung durch Fremd­kap­i­tal­isierung ist aus­geschlossen69. Soweit hierge­gen einge­wandt wird, mit Blick auf unter­schiedliche Hebesätze bei der Gewerbesteuerbe­mes­sung könne auch bei reinen Inlands­fällen ein Gewin­nver­lagerungsan­reiz beste­hen70, ist dieses Argu­ment angesichts der vom Geset­zge­ber tolerierten Band­bre­ite der Hebe­satzentschei­dun­gen der Steuer­gläu­biger, soweit nur 200 % über­schrit­ten sind (§ 16 Abs. 4 Satz 2 des Gewerbesteuerge­set­zes), nicht durch­schla­gend71.

Die konkrete Aus­gestal­tung der Zinss­chranke (hier: die “Ausweitung auf Inlands­fälle”) war nach der Überzeu­gung des Bun­des­fi­nanzhofs auch nicht zwin­gend dadurch ver­an­lasst, den Beschränkun­gen durch das Union­srecht, die der Vorgänger­regelung des § 8a KStG 1990 i.d.F. des Geset­zes zur Verbesserung der steuer­lichen Bedin­gun­gen zur Sicherung des Wirtschafts­stan­dorts Deutsch­land im Europäis­chen Bin­nen­markt (Stan­dort­sicherungs­ge­setz) vom 13.09.199372 ‑KStG 1990 n.F.- ent­ge­genge­hal­ten wur­den73, Rech­nung zu tra­gen. Der Gericht­shof der Europäis­chen Union würde aus­ge­hend von sein­er jün­geren Recht­sprechung74 eine im dargestell­ten Sinne ziel­ge­naue Miss­brauch­sklausel ‑wenn sie denn in ihrem Anwen­dungs­bere­ich darauf beschränkt wäre, den union­srechtlich maßgeben­den Miss­brauchs­bere­ich nicht zu über­schre­it­en bzw. entsprechend dem Erforder­nis der Ver­hält­nis­mäßigkeit eine Gegen­be­weis­möglichkeit wirtschaftlich­er Gründe für die inkri­m­inierte Gestal­tung zuzu­lassen- akzep­tieren75. Der Geset­zge­ber hat allerd­ings eine solche (ins­beson­dere mit Blick auf eine Gegen­be­weis­möglichkeit) “engere” Regelung, die vielle­icht auch mit Blick auf eine ten­den­ziell erhöhte Gestal­tungsan­fäl­ligkeit gerin­gere Aufkom­menswirkun­gen hätte76, nicht instal­liert; vielmehr hat er das Ziel ver­fol­gt, mit der im Zuge der Unternehmen­steuer­reform 2008 gefun­de­nen und im Ver­gle­ich dazu tatbe­standlich deut­lich aus­geweit­eten Regelung ohne Gegen­be­weis­möglichkeit interne und gren­züber­schre­i­t­ende Finanzierungssi­t­u­a­tio­nen gle­ichzube­han­deln, um dem union­srechts­be­zo­ge­nen Diskri­m­inierungsvor­wurf (als Ver­stoß gegen die Nieder­las­sungs­frei­heit auf der Tatbe­stand­sebene des Art. 49 AEUV) bei ein­er allein gren­züber­schre­i­t­ende Fälle tre­f­fend­en Regelung zu ent­ge­hen. Diese Moti­va­tion berührt allerd­ings die ver­fas­sungsrechtlichen Recht­fer­ti­gungs­maßstäbe für einen Ein­griff in ein tra­gen­des Struk­tur­prinzip des Ertrag­s­teuer­rechts bei der inländis­chen Besteuerung im “reinen Inlands­fall” nicht77. Sie ist nicht eigen­ständi­ger ‑aus sich her­aus tra­gen­der- Recht­fer­ti­gungs­grund78. Insoweit ist eine “über­schießende” Miss­brauchsab­wehr im Sinne ein­er Erstreck­ung der Belas­tungsentschei­dung auf “reine Inlands­fälle” keine Bedin­gung der Union­srecht­skon­for­mität79, sie ist vielmehr der vom Geset­zge­ber gewün­scht­en (inten­siv­eren) Aufkom­menswirkung des Regelungskom­plex­es geschuldet.

Die Typ­isierungs­gren­zen sind auch wegen der nicht ziel­ge­nauen Aus­gestal­tung i.S. ein­er Miss­brauchsab­wehr über­schrit­ten.

Der Tatbe­stand der Zinss­chranke trifft zwar auch Fälle von Gewin­nver­lagerun­gen, in denen das Besteuerungssub­strat im Inland gefährdet ist80. Er ist indes im Sinne ein­er Miss­brauchsab­wehr nicht ziel­ge­nau for­muliert, so dass miss­bräuch­liche Gestal­tun­gen unter­halb der Frei­gren­ze von drei Mil­lio­nen Euro (§ 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. a EStG 2002 n.F., evtl. i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG 2002 n.F.) nicht erfasst wer­den, während ander­er­seits Finanzierungs­gestal­tun­gen erfasst wer­den, die mark­tüblich, sin­nvoll und typ­is­cher­weise nicht miss­bräuch­lich sind81. Grund hier­für ist, dass die Regelung pauschal an eine ertrags­be­zo­gen als zu hoch emp­fun­dene Fremd­kap­i­tal­isierung anknüpft, ohne insoweit aber branchen­spez­i­fis­che Sit­u­a­tio­nen (sowohl bei der Höhe des ver­rechen­baren Einkommens/Gewinns als auch bei dem Eigenkap­i­talver­gle­ich im Konz­ern) oder beson­dere Phasen der Unternehmen­stätigkeit (Grün­dungs- oder Krisen­phase) zu berück­sichti­gen.

Dies wird vom Geset­zge­ber bewusst in Kauf genom­men, da er ohne weit­ere Dif­feren­zierung umfassend auf den “neg­a­tiv­en Zinssal­do” abstellt; die Begrün­dung des Geset­zen­twurfs82 erwäh­nt aus­drück­lich die Sit­u­a­tion all­ge­mein­er Banken­fi­nanzierung. Dies hat der Regelung in der Lit­er­atur den Vor­wurf ein­er “über­weit­en Streubre­ite” einge­bracht83. So wer­den auf­grund der Regelungsstruk­tur der Zinss­chranke ins­beson­dere fremd­kap­i­talbedürftige neue Unternehmen und Unternehmen in der Krise betrof­fen, ohne dass bei ihnen der Ver­dacht der Gewin­nver­lagerung beste­hen müsste84. Ger­ade bei diesen Unternehmen kann die Regelung zudem zu unangemesse­nen Belas­tungswirkun­gen in Form ein­er Sub­stanzbesteuerung führen, die eine weit­ere Fremd­kap­i­ta­lauf­nahme notwendig machen und zu ein­er weit­ge­hen­den Entwer­tung des Zinsvor­trags sowie einem gesteigerten Insol­ven­zrisiko führen kann85.

Darüber hin­aus ist für die Besteuerung der Kap­i­talge­sellschaft (und damit im Stre­it­fall) zu beacht­en, dass die tatbe­standlichen Ein­schränkun­gen des § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. b und c EStG 2002 n.F. (sog. stand-alone-Klausel bzw. sog. Eigenkap­i­tal-Escape) durch Rück­aus­nah­men in § 8a Abs. 2, 3 KStG 2002 n.F. mit dem Anknüp­fungspunkt ein­er (i.w.S.) Gesellschafter­fremd­fi­nanzierung wiederum mod­i­fiziert wer­den, was auch mit Blick auf den im Zuge der Unternehmen­steuer­reform 2008 außer Kraft geset­zten § 8a KStG 1990 n.F. zugle­ich verdeut­licht, dass zumin­d­est insoweit im Haupt­gewicht der Zweck der Miss­brauchsab­wehr geset­zeslei­t­end ist86. So führt bei ein­er Kap­i­talge­sellschaft die Finanzierung durch einen zu mehr als 25 % beteiligten Gesellschafter (oder einen diesem Nah­este­hen­den oder auf einen Drit­ten, der auf den dieser­art qual­i­fizierten Gesellschafter oder Nah­este­hen­den Rück­griff nehmen kann) in den Beschränkungstatbe­stand, wom­it die sog. stand-alone-Klausel des § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. b EStG 2002 n.F. insoweit nicht mehr gilt. Eben­falls reicht der eigentlich erfol­gre­ich bestandene Eigenkap­i­tal­test des einzel­nen konz­ern­ab­hängi­gen Betriebs (§ 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. c EStG 2002 n.F.) nicht, wenn ein ander­er Recht­sträger des Konz­erns “schädlich” fremd­fi­nanziert wird87. Damit wird die Gesellschafter­fremd­fi­nanzierung (i.w.S.), soweit sie einen bes­timmten (nicht mit empirischen Erken­nt­nis­sen belegten, s. Jehlin, a.a.O., S. 175 f.) Prozentsatz des Net­tozin­saufwands aus­macht (10 %), ohne Blick auf den wirtschaftlichen Hin­ter­grund der Finanzierungssi­t­u­a­tion88 und ohne Gegen­be­weis­möglichkeit als Miss­brauch typ­isiert. Dies wider­spricht zugle­ich den Maß­gaben des der Besteuerung der Kap­i­talge­sellschaft zugrunde liegen­den sog. Tren­nung­sprinzips89.

Eine Recht­fer­ti­gung kann auch nicht aus dem Umstand fol­gen, dass Regelun­gen zur Gesellschafter­fremd­fi­nanzierung dur­chaus auch Gegen­stand aus­ländis­ch­er Steuer­recht­sor­d­nun­gen sind90 und sie inter­na­tionalen Bestre­bun­gen zur Eindäm­mung von steueror­i­en­tierten Gestal­tun­gen entsprechen kön­nen91. Denn die Zinss­chranke ist in ihrem sach­lichen Anwen­dungs­bere­ich nicht auf Gesellschafter­fremd­fi­nanzierun­gen begren­zt; darüber hin­aus dient sie ersichtlich nicht nur der Abwehr eines miss­bräuch­lichen Entzugs deutschen Besteuerungssub­strats und sie trifft durch die hohe Quote der Nichtabzugs­fähigkeit (70 % des maßge­blichen Gewinns/verrechenbaren EBITDA) des neg­a­tiv­en Zinssal­dos häu­fig auch den Nor­mal­fall fremd­fi­nanziert­er Unternehmen92. Damit geht sie in ihrer Tatbe­standsweite über im Grund­satz ver­gle­ich­bare aus­ländis­che Regelun­gen hin­aus93. Insoweit berühren daher die ver­fas­sungsrechtlichen Ein­wen­dun­gen nicht die Möglichkeit ein­er solchen Regelung “als solche”, sie betr­e­f­fen nur die konkrete Aus­gestal­tung durch § 4h EStG 2002 n.F./§ 8a KStG 2002 n.F.

Die Zinsschranke — und die Eigentumsgarantie[↑]

Die Eigen­tums­garantie des Art. 14 Abs. 1 GG ist nicht ver­let­zt94. Der Umstand, dass die durch den Tatbe­stand nichtabziehbar­er Betrieb­saus­gaben aus­gelöste Hinzurech­nung bei der steuer­lichen Einkom­menser­mit­tlung in diesem Ver­an­la­gungszeitraum auch bewirken kann, dass darauf in ein­er Ver­lust­si­t­u­a­tion95 eine Steuer­fest­set­zung beruht, kann auf die Beson­der­heit­en dieser Ermit­tlungspe­ri­ode zurück­ge­führt wer­den und begrün­det für diesen Steuerpflichti­gen nicht den Ein­wand ein­er unzuläs­si­gen Sub­stanzbesteuerung96. Eine “erdrossel­nde Wirkung” des Steuerzu­griffs wird man allen­falls bei ein­er länger­fristi­gen Betra­ch­tung (ohne Ver­w­er­tungsmöglichkeit eines Zinsvor­trags) fest­stellen kön­nen97, ist aber ungeachtet des Fort­falls des Zinsvor­trags zum 31.12 2008 in Ermit­tlungspe­ri­o­den (Stre­it­jahren), die ‑wie im Stre­it­fall nach der unstre­it­i­gen Darstel­lung der Klägerin- jew­eils mit einem pos­i­tiv­en han­del­srechtlichen Jahre­sergeb­nis abschließen, nach der Überzeu­gung des Bun­des­fi­nanzhofs aus­geschlossen.

Die Zinsschranke — und der Grundsatz der Normenklarheit[↑]

Der Nor­menkom­plex der Zinss­chranke in der hier in Rede ste­hen­den Fas­sung ist nicht wegen Ver­let­zung des Grund­satzes der Nor­men­klarheit ver­fas­sungswidrig98.

Die Regelun­gen der § 4h EStG 2002 n.F./§ 8a KStG 2002 n.F. sind zwar durch ein tatbe­standlich­es Zusam­men­wirken steuer­rechtlich­er und han­dels- und gesellschaft­srechtlich­er Begriffe ger­ade bei ein­er Anwen­dung auf Kör­per­schaften schw­er ver­ständlich, es wird auch von ein­er “im Detail hochkom­plex­en Regelung” gesprochen99. Den­noch wird gegen das aus dem Rechtsstaat­sprinzip (Art.20 Abs. 3, Art.19 Abs. 4 GG) fol­gende Bes­timmtheits­ge­bot nicht ver­stoßen100. Denn die Regelun­gen beruhen in einem gewis­sen Maß und ungeachtet des Bedeu­tungswan­dels auf der Rechts­fol­gen­seite101 auf den Grundgedanken der schon durch § 8a KStG 1990 n.F. zur Besteuerung bei Kap­i­talge­sellschaften bewirk­ten Ein­schränkung des Grund­satzes der Finanzierungs­frei­heit, so dass ins­beson­dere die geset­zge­berische Zielset­zung jeden­falls mit Blick auf Kap­i­talge­sellschaften bere­its umfassend erörtert wurde. Darüber hin­aus hat die Finanzver­wal­tung durch das BMF-Schreiben vom 04.07.2008 in BSt­Bl I 2008, 718 zeit­nah zum Inkraft­treten des Geset­zes Stel­lung bezo­gen und in eini­gen Zweifels­fra­gen zur Rechtssicher­heit beige­tra­gen. Jeden­falls sind ‑wohl auch angesichts der Frei­gren­zen­regelung des § 4h Abs. 2 Satz 1 Buchst. a EStG 2002 n.F. (für Kap­i­talge­sellschaften i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG 2002 n.F.), die die Zahl der Anwen­dungs­fälle deut­lich ein­gren­zt- keine Stre­it­fälle bekan­nt gewor­den, in denen die Steuer­berech­nung (wenn auch mit fachkundi­ger Hil­fe) “undurch­führbar” gewe­sen wäre, was sich auch im konkreten Rechtsstre­it nicht abwe­ichend darstellt.

Nichtanwendung der Zinsschranke im Billigkeitswege[↑]

Die ver­fas­sungsrechtliche Bew­er­tung wird nicht dadurch bee­in­flusst, dass auf der Grund­lage der §§ 163, 227 AO die all­ge­meine ver­fahren­srechtliche Möglichkeit beste­ht, im Einzelfall im Wege der Bil­ligkeit eine Steuer­fest­set­zung in ein­er Höhe zu erre­ichen, die ein­er Nich­tan­wen­dung der Zinss­chranke entspricht.

Die Fest­set­zung ein­er Steuer ist aus sach­lichen Grün­den unbil­lig, wenn sie zwar dem Wort­laut des Geset­zes entspricht, aber den Wer­tun­gen des Geset­zes zuwider­läuft102. Das set­zt voraus, dass der Geset­zge­ber die Grund­la­gen für die Steuer­fest­set­zung anders als tat­säch­lich geschehen geregelt hätte, wenn er die zu beurteilende Frage als regelungs­bedürftig erkan­nt hätte. Eine für den Steuerpflichti­gen ungün­stige Rechts­folge, die der Geset­zge­ber bewusst ange­ord­net oder in Kauf genom­men hat, recht­fer­tigt dage­gen keine Bil­ligkeits­maß­nahme103.

In der Lit­er­atur wird aus­ge­führt, eine insoweit ein­schlägige Überbesteuerung könne vor­liegen, “je weniger gegenüber ein­er Gestal­tung der Vor­wurf der Miss­bräuch­lichkeit erhoben wer­den kann oder diese doch wenig­stens darauf gerichtet ist, in Deutsch­land erwirtschaftete Erträge gezielt ins niedrig besteuernde Aus­land zu trans­ferieren“104. Allerd­ings ist im Rah­men der “sach­lichen Unbil­ligkeit” als Voraus­set­zung ein­er Bil­ligkeits­maß­nahme eine struk­turelle Geset­zesko­r­rek­tur aus­geschlossen105. Von ein­er solchen Kor­rek­tur wäre aber zu sprechen, wenn man ‑wie der Bun­des­fi­nanzhof- davon aus­ge­ht, dass der Geset­zge­ber106 auch grobe Unschär­fen der Typ­isierung hinzunehmen bere­it war.

Verfassungskonforme Auslegung[↑]

Eine die Ver­fas­sungswidrigkeit ver­mei­dende ver­fas­sungskon­forme Ausle­gung ist nach Ansicht des Bun­des­fi­nanzhofs nicht möglich.

Die ver­fas­sungskon­forme Geset­ze­sausle­gung gebi­etet es, bei mehreren Möglichkeit­en der Nor­mausle­gung diejenige maßge­blich sein zu lassen, bei der die Regelung mit der Ver­fas­sung kon­form geht. Der Grund­satz verbindet somit die Norm­tex­tausle­gung mit ein­er Nor­menkon­trolle107 und find­et als Ausle­gungskri­teri­um seine Gren­ze dort, wo er mit dem Wort­laut der Norm und dem klar erkennbaren Willen des Geset­zge­bers in Wider­spruch treten würde108. Im Wege der ver­fas­sungskon­for­men Ausle­gung darf einem nach Wort­laut und Sinn ein­deuti­gen Gesetz nicht ein ent­ge­genge­set­zter Sinn ver­liehen, der nor­ma­tive Gehalt der auszule­gen­den Vorschrift nicht grundle­gend neu bes­timmt und das geset­zge­berische Ziel nicht in einem wesentlichen Punkt ver­fehlt wer­den109.

Eine ver­fas­sungskon­forme Ausle­gung der § 4h EStG 2002 n.F. i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG 2002 n.F. bzw. § 8a KStG 2002 n.F. in der Sit­u­a­tion des Stre­it­falls (“rein­er Inlands­fall”) kommt nach der Überzeu­gung des Bun­des­fi­nanzhofs nicht in Betra­cht, weil sie den nor­ma­tiv­en Gehalt der Regelun­gen grundle­gend neu bes­tim­men würde. Der Geset­zge­ber hat auf der Rechts­fol­gen­seite der Nor­men einen Ausweg aus der Typ­isierung voll­ständig aus­geschlossen110. Gle­icher­maßen ver­hält es sich bei sog. Defin­i­tivsi­t­u­a­tio­nen und bei der Ein­beziehung des “rück­griffs­berechtigten Drit­ten” in § 8a Abs. 2, 3 KStG 2002 n.F., wenn beim Gesellschafter keine Möglichkeit ein­er Eigenkap­i­tal­fi­nanzierung beste­ht111. Es fehlen hand­hab­bare Kri­te­rien, die eine rechtssichere Ein­gren­zung des Besteuerungszu­griffs im Falle ein­er Geset­zesre­duk­tion gewährleis­ten kön­nten.

Bun­des­fi­nanzhof, Beschluss vom 14. Okto­ber 2015 — I R 20/15

  1. vom 16.07.2009, BGBl I 2009, 1959, BSt­Bl I 2009, 782 []
  2. Unternehmen­steuer­refor­mge­setz 2008 vom 14.08.2007, BGBl I 2007, 1912, BSt­Bl I 2007, 630 []
  3. BFH, Beschluss vom 18.12 2013 — I B 85/13 []
  4. z.B. BVer­fG, Beschlüsse vom 15.01.2008 — 1 BvL 2/04, BVer­fGE 120, 1, unter C.I. 2.a aa; und vom 08.05.2013 — 1 BvL 1/08, BVer­fGE 134, 1, unter C.II. 1. []
  5. vgl. z.B. BVer­fG, Beschlüsse vom 04.02.2009 — 1 BvL 8/05, BVer­fGE 123, 1, unter C.II. 1.a; und vom 07.05.2013 — 2 BvR 909/06, 2 BvR 1981/06, 2 BvR 288/07, BVer­fGE 133, 377, unter C.I. 1.; BVer­fG, Urteil vom 19.02.2013 — 1 BvL 1/11, 1 BvR 3247/09, BVer­fGE 133, 59, unter B.IV.01.a []
  6. vgl. z.B. BVer­fG, Beschlüsse in BVer­fGE 123, 1, unter C.II. 1.a; und vom 18.07.2012 — 1 BvL 16/11, BVer­fGE 132, 179, unter B.I. 2.a []
  7. vgl. z.B. BVer­fG, Beschluss vom 21.07.2010 — 1 BvR 611/07, 1 BvR 2464/07, BVer­fGE 126, 400, unter B.I. 2.a []
  8. vgl. BVer­fG, Beschluss vom 12.10.2010 — 1 BvL 12/07, BVer­fGE 127, 224, unter D.I. []
  9. BVer­fG, Beschlüsse in BVer­fGE 127, 224, unter D.I.; und vom 18.12 2012 — 1 BvR 1509/10, BVer­fGK 20, 171, unter II. 1.a aa []
  10. vgl. z.B. BVer­fG, Beschluss in BVer­fGE 126, 400, unter B.I. 2.a []
  11. z.B. BVer­fG, Beschluss in BVer­fGE 127, 224, unter D.III. 1.a; BFH, Urteil vom 22.08.2012 — I R 9/11, BFHE 238, 419, BSt­Bl II 2013, 512; BFH, Beschluss vom 26.02.2014 — I R 59/12, BFHE 246, 27, BSt­Bl II 2014, 1016; s.a. Seil­er in Hey (Hrsg.), Einkün­f­teer­mit­tlung, DStJG Bd. 34, 2011, S. 61, 67 []
  12. z.B. BVer­fG, Beschluss in BVer­fGE 127, 224, unter D.III. 1.a []
  13. s. zu dieser Rechts­folge: BMF, Schreiben vom 04.07.2008, BSt­Bl I 2008, 718, Rz 46 []
  14. BMF, Schreiben in BSt­Bl I 2008, 718, Rz 46 []
  15. i.d.F. des Geset­zes zur Beschle­u­ni­gung des Wirtschaftswach­s­tums ‑Wach­s­tums­beschle­u­ni­gungs­ge­setz- vom 22.12 2009, BGBl I 2009, 3950, BSt­Bl I 2010, 2 []
  16. s. zur Par­al­lele sog. Defin­i­tivsi­t­u­a­tio­nen beim geset­zlichen Auss­chluss ein­er weit­eren Nutzungsmöglichkeit für einen Ver­lustvor­trag i.S. des § 10d EStG 2002 n.F. im Rah­men der sog. Min­dest­besteuerung: BFH, Beschluss in BFHE 246, 27, BSt­Bl II 2014, 1016 []
  17. s. zum “intertem­po­ralen objek­tiv­en Net­to­prinzip”: z.B. Ismer, DStJG Bd. 34, 2011, S. 91, 108 ff. []
  18. z.B. FG Berlin- Bran­den­burg, Beschluss vom 13.10.2011 12 — V 12089/11, EFG 2012, 358; FG Mün­ster, Beschluss vom 29.04.2013 9 — V 2400/12 K, EFG 2013, 1147; Gosch/Förster, KStG, 3. Aufl., § 8a Rz 50 ff.; Glahe, Einkün­fteko­r­rek­tur zwis­chen ver­bun­de­nen Unternehmen – Vere­in­barkeit der deutschen Ver­rech­nung­spreisvorschriften und der Zinss­chranke mit Europa- und Ver­fas­sungsrecht, 2012, S. 407 f., 431 ff.; der­selbe, Ubg 2015, 454, 455; Goebel/Eilinghoff, DStZ 2010, 550, 554; Gosch, DStR 2007, 1553, 1559; der­selbe in Kube/Mellinghoff/Morgenthaler/Palm/Puhl/Seiler (Hrsg.), Leitgedanken des Rechts/Festschrift Paul Kirch­hof, 2013, Band II, § 178 Rz 14; Haller­bach, Steuern und Bilanzen 2007, 487, 493; Hey, BB 2007, 1303; dieselbe in Brähler/Lösel (Hrsg.), Deutsches und inter­na­tionales Steuer­recht — Gegen­wart und Zukun­ft, Festschrift Chris­tiana Djanani, 2008, S. 109, 122 ff.; dieselbe in Tipke/Lang, Steuer­recht, 22. Aufl., § 11 Rz 56; Hick in Herrmann/Heuer/Raupach, § 4h EStG Rz 6; der­selbe, FR 2014, 564, 566 f.; Hoff­mann in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkom­men­steuer­recht, § 4h Rz 15; Jehlin, Die Zinss­chranke als Instru­ment zur Miss­brauchsver­mei­dung und Steigerung der Eigenkap­i­ta­lausstat­tung, 2013, S. 135 ff.; Knöller, Die Besteuerung von Soller­trag und Ister­trag – Eine Unter­suchung am Beispiel der Zinss­chranke, 2015, S. 357 ff.; Schmidt/Loschelder, EStG, 34. Aufl., § 4h Rz 4; Marquart/Jehlin, DStR 2013, 2301, 2302; Mat­tern in Schnitger/Fehrenbacher, KStG, § 8a Rz 36; München, Die Zinss­chranke – eine verfassungs‑, europa- und abkom­men­srechtliche Würdi­gung, 2010, S. 44 ff.; München/Mückl, DStR 2014, 1469, 1470 ff.; Musil/Volmering, DB 2008, 12, 14 ff.; Oel­lerich in Mössner/Seeger, KStG, 2. Aufl., § 8a Rz 37; der­selbe in Schaumburg/Englisch, Europäis­ches Steuer­recht, 2015, Rz 8.119; Prinz, DB 2013, 1273 und 1571; der­selbe, FR 2013, 145; der­selbe in Herrmann/Heuer/Raupach, § 8a KStG Anm. 4; Streck/Schwedhelm, KStG, 8. Aufl., § 8a Rz 4; Seil­er in Kirch­hof, EStG, 14. Aufl., § 4h Rz 3 f.; Stan­gl in Rödder/Herlinghaus/Neumann, KStG, § 8a Rz 21 ff., 26; Stöber in Lade­mann, KStG, § 8a Rz 243 ff.; Thiel, FR 2007, 729, 730; Tillmanns/Wehmschulte, Die Vere­in­barkeit der Zinss­chranke mit der union­srechtlichen Nieder­las­sungs­frei­heit, 2011, S. 24 f.; Wiese, GmbH-Rund­schau 2014, 546, 547; s. darüber hin­aus insoweit zus­tim­mend (“Durch­brechung des Net­to­prinzips”) z.B. auch Frotsch­er in Frotscher/Maas, KStG/UmwStG/GewStG, § 8a KStG Rz 2; Ismer, FR 2014, 777, 778; Schenke in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 4h Rz A 162, 185 (keine voll­ständi­ge Kom­pen­sa­tion des Ver­stoßes durch den Zinsvor­trag) []
  19. s. BMF, Schreiben vom 13.11.2014, BSt­Bl I 2014, 1516, zu 1.; eben­so FG München in den Par­al­lel­sachen zur hier ange­focht­e­nen Entschei­dung — Urteile vom 02.03.2015 — 7 K 2372/13, EFG 2015, 1127 [Revi­sion — I R 18/15]; und vom 06.03.2015 — 7 K 3431/12, EFG 2015, 1127 [Leit­satz; Revi­sion — I R 21/15]; Heuer­mann, DStR 2013, 1, 2; Möh­len­brock, ISR 2014, 154, 155; Staats, Ubg 2014, 520, 522 f. []
  20. s. dazu z.B. BFH, Urteil in BFHE 238, 419, BSt­Bl II 2013, 512, und BFH, Beschluss in BFHE 246, 27, BSt­Bl II 2014, 1016, jew­eils m.w.N. []
  21. s. nochmals BFH, Urteil in BFHE 238, 419, BSt­Bl II 2013, 512 []
  22. jenes Kri­teri­um betont Wendt, FR 2007, 609; s.a. Schaden/Käshammer, BB 2007, 2317 []
  23. s.a. Jehlin, a.a.O., S. 159 f., mit dem Hin­weis auf empirische Unter­suchun­gen zur (Un-)Wahrscheinlichkeit ein­er späteren Nutzung; Glahe, a.a.O., S. 410 ff.; Prinz, FR 2013, 145, 146; München/Mückl, DStR 2014, 1469, 1472 []
  24. eben­so München/Mückl, DStR 2014, 1469, 1471 f. []
  25. s. ins­beson­dere nochmals Jehlin, a.a.O., S. 157, 161; Glahe, a.a.O., S. 413 ff.; Hey, BB 2007, 1303, 1305; Marquart/Jehlin, DStR 2013, 2301, 2304; Ismer, FR 2014, 777, 778 []
  26. a.A. ins­beson­dere Nieder­säch­sis­ches FG, Urteil vom 11.07.2013 6 K 226/11, EFG 2013, 1790 [Revi­sion — I R 57/13]; FG München, Urteile in EFG 2015, 1127 [Leit­satz], und in EFG 2015, 1127; Heuer­mann, DStR 2013, 1 ff.; Blümich/Heuermann, § 4h EStG Rz 25; Ismer, FR 2014, 777, 779 ff.; Möh­len­brock, ISR 2014, 155; Möhlenbrock/Pung in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Die Kör­per­schaft­s­teuer, § 8a Rz 22; Schmehl in Schön/Beck (Hrsg.), Zukun­fts­fra­gen des deutschen Steuer­rechts, 2009, S. 99, 116 f.; Staats, Ubg 2014, 520, 524 ff.; Trossen, Das objek­tive Net­to­prinzip und der Spiel­raum des Geset­zge­bers, in Brandt (Hrsg.), Deutsch­er Finanzgericht­stag 2013/2014, 2015, S. 105, 120 u. 126; OFD Nor­drhein-West­falen, Ver­fü­gung vom 11.07.2013, DStR 2013, 1947, 1948; im Ergeb­nis auch Heyes, Ursachen, Rah­menbe­din­gun­gen und neue Recht­fer­ti­gungs­grund­sätze zur Zinss­chranke [§ 4h EStG, § 8a KStG], 2014, S. 404 ff.; Schenke in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 4h Rz A 188 f.; der­selbe in Appel/Hermes/Schönberger (Hrsg.), Öffentlich­es Recht im offe­nen Staat, Festschrift Rain­er Wahl, 2011, S. 817 []
  27. z.B. BFH, Beschluss vom 18.12 2013 — I B 85/13, BFHE 244, 320, BSt­Bl II 2014, 947, m.w.N.; s.a. Gosch in Festschrift Paul Kirch­hof, a.a.O., § 178 Rz 14; zur Miss­brauchsab­wehr als im Grund­satz tauglichem Recht­fer­ti­gungs­grund s. z.B. Jehlin, a.a.O., S. 152 f., 163 f. []
  28. BT-Drs. 16/4841, S. 35, 48 []
  29. BT-Drs. 16/4841, S. 31 []
  30. Staats, Ubg 2014, 520, 524; s.a. Möh­len­brock, ISR 2014, 154, 155; Heuer­mann, DStR 2013, 1; Schenke in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 4h Rz A 169; Frotsch­er in Frotscher/Maas, a.a.O., § 8a KStG Rz 4 f.; s. aber bezo­gen auf § 8a KStG 2002 n.F. auch dort Rz 6 []
  31. Staats, eben­da []
  32. s. insoweit auch Heuer­mann, DStR 2013, 1, 3 f. []
  33. s.a. z.B. Jehlin, a.a.O., S. 112 f. []
  34. s. nur BVer­fG, Urteil vom 09.12 2008 — 2 BvL 1, 2/07, 2 BvL 1, 2/08, BVer­fGE 122, 210, Rz 59, m.w.N.; Jehlin, a.a.O., S. 153 f. []
  35. BVer­fG, Urteil, eben­da; s.a. Schenke in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 4h Rz A 170 []
  36. BT-Drs. 16/4841, S. 31 []
  37. gl.A. Schenke in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 4h Rz A 176 (als geset­zge­berisches Motiv “dem Grunde nach nachvol­lziehbar”); s. ins­beson­dere auch Ismer, FR 2014, 777, 779 ff. []
  38. s. BT-Drs. 16/4841, S. 31 []
  39. s. z.B. zu § 7g EStG 2002 n.F.: BT-Drs. 16/4841, S. 51 []
  40. zur ver­fas­sungsrechtlichen Ver­ankerung der wirtschaftlichen Hand­lungs­frei­heit s. BVer­fG, Urteil vom 19.10.1983 — 2 BvR 298/81, BVer­fGE 65, 196, unter C.I. 2.; BVer­fG, Beschlüsse vom 08.04.1997 — 1 BvR 48/94, BVer­fGE 95, 267, unter C.III. 1.a; und vom 18.06.2012 — 1 BvR 1530/11, Fam­RZ 2012, 1283, unter II. 1. []
  41. s. insoweit Möh­len­brock, ISR 2014, 154, 155; s.a. Ismer, FR 2014, 777, 779 []
  42. s. z.B. BT-Drs. 16/4841, S. 48 []
  43. s.a. Staats, Ubg 2014, 520, 526 []
  44. Jehlin, a.a.O., S. 181 ff.; s.a. Mar­quart, NWB 2014, 1624, 1625; a.A. insb. Ismer, FR 2014, 777, 779 f. []
  45. BT-Drs. 16/4841, S. 31, 48 []
  46. zutr­e­f­fend Schenke in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 4h Rz A 177, 223; s. zu den Maßstäben ‑wenn auch im Zusam­men­hang mit § 6b EStG 2002 n.F.- zulet­zt EuGH, Urteil Kommission/Deutschland vom 16.04.2015 — C‑591/13, EU:C:2015:230, DStR 2015, 870 []
  47. BT-Drs. 16/4841, S. 35, 48; s.a. BT-Drs. 17/15, S. 17 []
  48. BT-Drs. 16/4841, S. 29, 31 — es wird dabei von “asym­metrischen Finanzierungsstruk­turen zu Las­ten Deutsch­lands” gesprochen; s.a. Jehlin, a.a.O., S. 91 ff.; Rödder/Stangl, DB 2007, 479; Schenke in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 4h Rz A 3 ff. []
  49. Schenke in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 4h, Rz A 178 f.; s.a. den Hin­weis von Heuer­mann, DStR 2013, 1, 3 f., auf die Nähe zum union­srechtlichen Recht­fer­ti­gungs­grund der “angemesse­nen Aufteilung der Besteuerungsrechte zwis­chen den Mit­glied­staat­en” []
  50. so Frotsch­er in Frotscher/Maas, a.a.O., § 8a KStG Rz 5 []
  51. zutr­e­f­fend Jehlin, a.a.O., S. 168; s.a. mit der Deu­tung als “Brut­tobesteuerung” Glahe, a.a.O., S. 413 ff.; umfassend Knöller, a.a.O., S. 299 ff.; s.a. all­ge­mein zur Einkom­men­steuer Tip­ke, Die Steuer­recht­sor­d­nung, Bd. 1, 2. Aufl., S. 497 f., u. Bd. 2, 2. Aufl., S. 631 ff.; s. aber mit ein­er durch die dor­ti­gen Sachge­set­zlichkeit­en gerecht­fer­tigten anderen Würdi­gung zur Gewerbesteuer als Soller­trag­s­teuer das BFH, Urteil vom 25.11.2009 — I R 18/08, BFH/NV 2010, 941 []
  52. Jehlin, a.a.O., S. 168 []
  53. so Staats, Ubg 2014, 520, 525 []
  54. s. all­ge­mein z.B. BFH, Urteil vom 16.01.2014 — I R 21/12, BFHE 244, 347, BSt­Bl II 2014, 531; zum Gegen­fi­nanzierun­gaspekt im konkreten Fall der Zinss­chranke s. BT-Drs. 16/4841, S. 34, 48 []
  55. BVer­fG, Beschlüsse vom 29.05.1990 — 1 BvL 20/84, 1 BvL 26/84, 1 BvL 4/86, BVer­fGE 82, 60, BSt­Bl II 1990, 653, unter C.III. 3.c aa; und vom 21.06.2006 — 2 BvL 2/99, BVer­fGE 116, 164, unter C.I. 3.a []
  56. BFH, Urteil in BFHE 238, 419, BSt­Bl II 2013, 512; BFH, Beschluss in BFHE 246, 27, BSt­Bl II 2014, 1016, m.w.N. []
  57. s.a. zur Zinss­chranke den BFH, Beschluss in BFHE 244, 320, BSt­Bl II 2014, 947 []
  58. z.B. Jehlin, a.a.O., S. 150 f. []
  59. Hin­weis auf BFH, Beschluss vom 27.01.2006 — VIII B 179/05, BFH/NV 2006, 1150 (“Stärkung und Ver­ste­ti­gung der steuer­lichen Gemein­de­fi­nanzierung”); Begrif­flichkeit durch Desens, FR 2011, 745, 749; Kube, DStR 2011, 1781, 1789 und 1790 []
  60. s. dazu BFH, Beschluss in BFHE 244, 320, BSt­Bl II 2014, 947 []
  61. s. Mar­quart, NWB 2014, 1624 f. []
  62. s. ins­beson­dere FG München, Urteile in EFG 2015, 1127 [Leit­satz], und in EFG 2015, 1127 []
  63. Heuer­mann, DStR 2013, 1, 2f.; der­selbe, DB 2014, Heft Nr. 50, S. M5 []
  64. eben­so München/Mückl, DStR 2014, 1469, 1472 f.; Tillmanns/Wehmschulte, a.a.O., S. 25; Jehlin, a.a.O., S. 162 f.; Musil/Volmering, DB 2008, 12, 14 []
  65. BFH, Urteil vom 05.02.1992 — I R 127/90, BFHE 166, 356, BSt­Bl II 1992, 532 []
  66. BVer­fG, Beschlüsse in BVer­fGE 127, 224, unter D.I.; und vom 06.04.2011 — 1 BvR 1765/09, HFR 2011, 812, unter IV.02.a; Jehlin, a.a.O., S. 151 f. []
  67. BVer­fG, Beschluss vom 04.04.2001 — 2 BvL 7/98, BVer­fGE 103, 310, unter B.I. 2.b; Hus­ter in Friauf/Höfling, Berlin­er Kom­men­tar zum Grundge­setz, Art. 3 Rz 130 f. []
  68. BVer­fG, Beschlüsse vom 30.05.1990 — 1 BvL 2/83, BVer­fGE 82, 126, unter C.I. 4.f; und vom 08.10.1991 — 1 BvL 50/86, BVer­fGE 84, 348, unter C.I. 2. []
  69. s. nur Hey in Festschrift Chris­tiana Djanani, a.a.O., S. 109, 125; Prinz, FR 2013, 145; wohl auch Böwing-Schmalen­brock, Ver­bösernde Gle­ich­heit und Inlän­derdiskri­m­inierung im Steuer­recht, 2011, S. 160 f. []
  70. z.B. Staats, Ubg 2014, 520, 525 []
  71. im Ergeb­nis eben­so Böwing-Schmalen­brock, a.a.O., S. 162 []
  72. BGBl I 1993, 1569, BSt­Bl I 1993, 774 []
  73. s. EuGH, Urteil Lankhorst-Hohorst vom 12.12 2002 — C‑324/00, EU:C:2002:749, Slg. 2002, I‑11779 []
  74. s. EuGH, Urteil Cad­bury Schweppes und Cad­bury Schweppes Over­seas vom 12.09.2006 — C‑196/04, EU:C:2006:544, Slg. 2006, I‑7995, Rz 55 ff.; EuGH, Beschluss Test Claimants in the CFC and Div­i­dend Group Lit­i­ga­tion vom 23.04.2008 — C‑201/05, EU:C:2008:239, Slg. 2008, I‑2875, Rz 77 ff.; allerd­ings einen­gend EuGH, Urteil Itel­car vom 03.10.2013 — C‑282/12, EU:C:2013:629, IStR 2013, 871, Rz 41 []
  75. z.B. Schön, IStR 2009, 882, 888; s.a. Ernst, StuW 2010, 262; Glahe, a.a.O., S. 426 f. und 427 f.; Hey in Festschrift Chris­tiana Djanani, a.a.O., S. 109, 126; dieselbe in Tipke/Lang, a.a.O., § 11 Rz 49, 56; München/Mückl, DStR 2014, 1469, 1473; Oel­lerich in Schaumburg/Englisch, a.a.O., Rz 8.119; a.A. wohl Staats, Ubg 2014, 520, 525 []
  76. Seil­er in Kirch­hof, a.a.O., § 4h Rz 6; s.a. Mar­quart, Zins­abzug und steuer­liche Gewin­nal­loka­tion, 2013, S. 119 ff. []
  77. Hey, StuW 2005, 317, 322 f.; Jehlin, a.a.O., S. 227 f.; Glahe, eben­da; wohl auch Seil­er, DStJG Bd. 34, S. 61, 83; s.a. Mar­quart, NWB 2014, 1624, 1625 []
  78. Böwing-Schmalen­brock, a.a.O., S. 164 ff.; Glahe, eben­da; a.A. FG München, Urteile in EFG 2015, 1127 [Leit­satz], und in EFG 2015, 1127 []
  79. so aber Seil­er in Kirch­hof, a.a.O., § 4h Rz 6 []
  80. s. zu den ange­führten Gestal­tun­gen der sog. Down­stream-Inbound­fi­nanzierung, der sog. Upstream-Inbound­fi­nanzierung und der sog. Out­bound­fi­nanzierung: z.B. Jehlin, a.a.O., S. 133 f. (“funk­tionale Antwort” des Geset­zge­bers); Dorenkamp in Hüt­te­mann (Hrsg.), Gestal­tungs­frei­heit und Gestal­tungsmiss­brauch im Steuer­recht, DStJG Bd. 33, 2010, S. 301, 313 ff., 318 f., 319 ff. []
  81. BFH, Beschluss in BFHE 244, 320, BSt­Bl II 2014, 947, m.w.N.; s.a. Prinz, FR 2008, 441, 443; Schmidt/Loschelder, a.a.O., § 4h Rz 4; Seil­er in Kirch­hof, a.a.O., § 4h Rz 4; Marquart/Jehlin, DStR 2013, 2301, 2305 f.; Schenke in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 4h Rz A 187 []
  82. BT-Drs. 16/4841, S. 46 f. []
  83. z.B. von Schenke, eben­da []
  84. Goebel/Eilinghoff, DStZ 2010, 550, 555; Süd­kamp in Birk/Saenger/Töben, Forum Steuer­recht 2009, 2010, S. 249, 271 []
  85. z.B. Jehlin, a.a.O., S.205 f.; s.a. zu den “krisen­ver­schär­fend­en” Wirkun­gen und fehlen­den Auswe­ich­strate­gien Eil­ers, Die Zinss­chranke in der Finanz­mark­tkrise, in Spindler/Tipke/Rödder (Hrsg.), Festschrift Har­ald Schaum­burg, 2009, S. 275, 283 ff.; Vogel, Die Ein­flussnahme steuer­lich­er Lenkungsnor­men auf Entschei­dun­gen von Wirtschaftssub­jek­ten, 2015, S. 170, m.w.N. []
  86. s. insoweit BFH, Beschluss vom 13.03.2012 — I B 111/11, BFHE 236, 501, BSt­Bl II 2012, 611; Jehlin, a.a.O., S. 174 ff.; Böwing-Schmalen­brock, a.a.O., S. 161; s.a. aus­drück­lich in dieser Weise zwis­chen § 4h EStG 2002 n.F. ein­er­seits und § 8a KStG 2002 n.F. ander­er­seits dif­feren­zierend Frotsch­er in Frotscher/Maas, a.a.O., § 8a KStG Rz 6 []
  87. dazu plaka­tiv Röd­der, DStR 2007, Bei­hefter zu Heft 40, 6, 10: “Grup­pen­haf­tung”; recht­fer­ti­gen­der Hin­weis auf eine Manip­u­la­tion­s­ab­wehr bei Möhlenbruck/Pung in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, a.a.O., § 8a Rz 160 []
  88. s. insoweit zu § 8a Abs. 2 Alter­na­tive 3 KStG 2002 n.F. und der Rück­griff­s­si­t­u­a­tion bei branchen­typ­is­ch­er Banken­fremd­fi­nanzierung den BFH, Beschluss in BFHE 236, 501, BSt­Bl II 2012, 611 []
  89. Gosch in Festschrift Paul Kirch­hof, a.a.O., § 178 Rz 14; all­ge­mein zum Tren­nung­sprinzip z.B. BVer­fG, Beschluss in BVer­fGE 127, 224; Böh­mer, StuW 2012, 33; Gosch, eben­da, § 178 Rz 2 []
  90. Überblick zu den in ihren Einzel­heit­en höchst unter­schiedlichen Einzel­regelun­gen bei Herzig/Bohn, IStR 2009, 253; Kahlenberg/Kopec, IStR 2015, 84 []
  91. so im Ergeb­nis aber wohl Staats, Ubg 2014, 520, 527, unter Hin­weis auf die aktuelle sog. BEPS-Ini­tia­tive (Base Ero­sion and Prof­it Shift­ing) der OECD []
  92. so zutr­e­f­fend Eil­ers, FR 2007, 733, 735 []
  93. Herzig/Bohn, IStR 2009, 253, 261; s.a. Hey in Tipke/Lang, a.a.O., § 11 Rz 56; Prinz in Herrmann/Heuer/Raupach, a.a.O., § 8a KStG Anm. 6, jew­eils m.w.N. []
  94. so im Ergeb­nis auch Heuer­mann, DStR 2013, 1, 2; Heyes, a.a.O., S. 419 ff.; Ismer, FR 2014, 777, 783 f.; Schenke in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 4h Rz A 190; Staats, Ubg 2014, 520, 527; a.A. Glahe, a.a.O., S. 428 ff.; Goebel/Eilinghoff, DStZ 2010, 550, 555; Jehlin, a.a.O., S. 187 ff.; Förster in Gosch, a.a.O., § 8a Rz 52; Oel­lerich in Mössner/Seeger, a.a.O., § 8a Rz 38; Stan­gl in Rödder/Herlinghaus/Neumann, a.a.O., § 8a Rz 22; ein­schränk­end mit Ver­weis auf Härte­fälle Seil­er in Kirch­hof, a.a.O., § 4h Rz 5 []
  95. so auch die Fal­lkon­stel­la­tion im BFH, Beschluss in BFHE 244, 320, BSt­Bl II 2014, 947 []
  96. so im Ergeb­nis Ismer, FR 2014, 777, 783 f.; a.A. Frotsch­er in Frotscher/Maas, a.a.O., § 8a Rz 13 []
  97. s.a. Jehlin, a.a.O., S.205 f.; so wohl auch Knöller, a.a.O., S. 384 ff. []
  98. so im Ergeb­nis auch Heuer­mann, DStR 2013, 1, 4; Ismer, FR 2014, 777, 784; Schenke in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 4h Rz A 193 ff.; Staats, Ubg 2014, 520, 527 f.; a.A. aber etwa Birk, DStR 2009, 877, 879; Gosch/Förster, a.a.O., § 8a Rz 52; Jehlin, a.a.O., S.197 ff.; Schmidt/Loschelder, a.a.O., § 4h Rz 4 []
  99. Hey in Tipke/Lang, a.a.O., § 11 Rz 51 []
  100. zu den ver­fas­sungsrechtlichen Anforderun­gen z.B. BVer­fG, Beschlüsse vom 23.10.1986 — 2 BvL 7, 8/84, BVer­fGE 73, 388, 400; und vom 03.03.2004 — 1 BvF 3/92, BVer­fGE 110, 33, 53, jew­eils m.w.N.; s.a. BFH, Urteil vom 18.03.2009 — I R 37/08, BFHE 225, 323, BSt­Bl II 2011, 894; BFH, Beschluss vom 19.10.2010 — I R 82/09, BFH/NV 2011, 653 []
  101. Prinz in Herrmann/Heuer/Raupach, a.a.O., § 8a KStG Rz 4 — steuer­be­las­tende Auswirkung beim Vergü­tungss­chuld­ner zusät­zlich zur Steuer­be­las­tung des Vergü­tungsempfängers []
  102. z.B. BFH, Urteil vom 21.10.2009 — I R 112/08, BFH/NV 2010, 606; BFH, Urteil vom 23.07.2013 — VIII R 17/10, BFHE 242, 134, BSt­Bl II 2013, 820; BFH, Beschluss in BFHE 246, 27, BSt­Bl II 2014, 1016 []
  103. BFH, Urteil in BFH/NV 2010, 606; BFH, Urteil in BFHE 242, 134, BSt­Bl II 2013, 820; BFH, Beschluss in BFHE 246, 27, BSt­Bl II 2014, 1016 []
  104. Schenke in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 4h Rz A 189; s.a. Heyes, a.a.O., S. 365 ff., 419 []
  105. z.B. BFH, Beschluss in BFHE 246, 27, BSt­Bl II 2014, 1016, m.w.N.; Bun­desver­wal­tungs­gericht, Urteil vom 19.02.2015 9 C 10/14, nicht veröf­fentlicht, Rz 24 des juris-Nach­weis­es; s.a. BVer­fG, Beschluss vom 11.05.2015 — 1 BvR 741/14, HFR 2015, 882 []
  106. was der Hin­weis in BT-Drs. 16/4841, S. 47 f. auf “jede Art der Fremd­fi­nanzierung, also ins­beson­dere auch die Banken­fi­nanzierung” (als Gegen­stand der Zinss­chranke) erhellt, eben­so auch die Erstreck­ung auf “reine Inlands­fälle” []
  107. Müller/Christensen, Juris­tis­che Methodik, Band I, 10. Aufl., Rz 100 []
  108. z.B. BVer­fG, Beschluss vom 27.03.2012 — 2 BvR 2258/09, BVer­fGE 130, 372 []
  109. BVer­fG, Beschluss vom 26.04.1994 — 1 BvR 1299/89, 1 BvL 6/90, BVer­fGE 90, 263 []
  110. a.A. wohl Hey, Spezialge­set­zge­bung und Typolo­gie zum Gestal­tungsmiss­brauch, DStJG, Bd. 33, 2010, 151, 168 f.; fol­gend Heyes, a.a.O., S. 419, (“ungeschriebene kleine Öff­nungsklausel”) []
  111. insoweit a.A. Ismer, FR 2014, 777, 783 []