Jugendherbergen — und die Umsatzsteuer

Die Steuer­satzer­mäßi­gung für Jugend­her­ber­gen gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a Sätze 1 und 2 UStG i.V.m. §§ 64, 68 Nr. 1 Buchst. b AO gilt nicht für Leis­tun­gen an allein reisende Erwach­sene.

Jugendherbergen — und die Umsatzsteuer

§ 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a Satz 1 UStG ord­net eine Steuer­satzer­mäßi­gung für die Leis­tun­gen der nach §§ 51 ff. AO steuer­begün­stigten Kör­per­schaften an. Diese gilt gemäß § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a Satz 2 UStG i.V.m. § 64 Abs. 1 AO für die Leis­tun­gen eines wirtschaftlichen Geschäfts­be­triebs nur, wenn es sich bei diesem um einen Zweck­be­trieb han­delt. Unab­hängig von den Bedin­gun­gen der all­ge­meinen Zweck­be­trieb­s­de­f­i­n­i­tion in § 65 AO gehören auch “Jugend­her­ber­gen” zu den Zweck­be­trieben gemäß § 68 Nr. 1 Buchst. b AO.

Bei der Ausle­gung von § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG ist seit 1993 auch das dieser Steuer­satzer­mäßi­gung zugrunde liegende Union­srecht zu beacht­en.

Beim Inkraft­treten des UStG 1980 war das Union­srecht für die Anord­nung ermäßigter Steuer­sätze durch das nationale Recht weit­ge­hend bedeu­tungs­los. Denn Art. 12 Abs. 4 Satz 1 der Sech­sten Richtlin­ie des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mon­isierung der Rechtsvorschriften der Mit­glied­staat­en über die Umsatzs­teuern 77/388/EWG regelte bei seinem Inkraft­treten lediglich, dass bes­timmte Liefer­un­gen und bes­timmte Dien­stleis­tun­gen erhöht­en oder ermäßigten Sätzen unter­wor­fen wer­den kon­nten.

Zu ein­er Ein­schränkung der für die Mit­glied­staat­en beste­hen­den Regelungs­befug­nisse kam es aber durch Art. 12 Abs. 3 Buchst. a i.V.m. Anhang H der Richtlin­ie 77/388/EWG i.d.F. der Richtlin­ie 92/77/EWG des Rates vom 19.10.1992 zur Ergänzung des gemein­samen Mehrw­ert­s­teuer­sys­tems und zur Änderung der Richtlin­ie 77/388/EWG ‑Annäherung der Mehrw­ert­s­teuer-Sätze-1 mit Wirkung zum 1.01.1993. Diese Ein­schränkun­gen gel­ten nach dem im Stre­it­jahr zu beach­t­en­den Art. 98 der Richtlin­ie des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­same Mehrw­ert­s­teuer­sys­tem 2006/112/EG (MwSt­Sys­tRL) i.V.m. Anhang III fort.

Danach kön­nen die Mit­glied­staat­en zwar einen oder zwei ermäßigte Steuer­sätze anwen­den (Art. 98 Abs. 1 MwSt­Sys­tRL). Die ermäßigten Steuer­sätze sind aber “nur” auf die Liefer­un­gen und Dien­stleis­tun­gen der im Anhang III genan­nten Kat­e­gorien anwend­bar (Art. 98 Abs. 2 MwSt­Sys­tRL). Dabei beste­ht für die Mit­glied­staat­en nach Anhang III Nr. 15 MwSt­Sys­tRL die Befug­nis, für die steuerpflichti­gen Leis­tun­gen der “von den Mit­glied­staat­en anerkannte[n] gemeinnützige[n] Ein­rich­tun­gen für wohltätige Zwecke und im Bere­ich der sozialen Sicher­heit” einen ermäßigten Steuer­satz anzuwen­den.

Auf dieser Grund­lage dür­fen die Mit­glied­staat­en ins­beson­dere “nicht auf alle gemein­nützi­gen Leis­tun­gen einen ermäßigten Mehrw­ert­s­teuer­satz anwen­den …, son­dern nur auf diejeni­gen, die von Ein­rich­tun­gen erbracht wer­den, die sowohl gemein­nützig als auch für wohltätige Zwecke und im Bere­ich der sozialen Sicher­heit tätig sind“2. Unter Berück­sich­ti­gung des Grund­satzes der engen Ausle­gung der Steuer­satzer­mäßi­gun­gen als Aus­nah­metatbe­stand3 fol­gt hier­aus, dass zumin­d­est andere als gemein­nützige Leis­tun­gen union­srechtlich vom Anwen­dungs­bere­ich der Steuer­satzer­mäßi­gung für gemein­nützige Kör­per­schaften von vorn­here­in aus­geschlossen sind.

Die union­srechtliche Har­mon­isierung der Steuer­satzer­mäßi­gun­gen ist auch bei der Ausle­gung der abgaben­rechtlichen Begriffe zu berück­sichti­gen, auf die § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG ver­weist, wie der Bun­des­fi­nanzhof zum Begriff der Ver­mö­gensver­wal­tung nach § 14 AO i.V.m. § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a Satz 1 UStG bere­its aus­drück­lich entsch­ieden hat4. Dies gilt auch für die Ausle­gung der Zweck­be­trieb­s­de­f­i­n­i­tio­nen der §§ 65 ff. AO und damit ins­beson­dere bei der Bes­tim­mung der Reich­weite der Steuer­satzer­mäßi­gung für Jugend­her­ber­gen nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a UStG i.V.m. § 68 Nr. 1 Buchst. b AO.

Im Hin­blick auf die im Stre­it­jahr zu beach­t­ende union­srechtliche Har­mon­isierung der Steuer­satzer­mäßi­gun­gen ist die Recht­sprechung des Bun­des­fi­nanzhofs zur Recht­slage vor dieser Har­mon­isierung nicht auf das Stre­it­jahr zu über­tra­gen.

Zu der vor der union­srechtlichen Har­mon­isierung beste­hen­den Recht­slage nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 UStG 1980 i.V.m. § 68 Nr. 1 Buchst. b AO hat der Bun­des­fi­nanzhof entsch­ieden, dass die Beherber­gung allein reisender Erwach­sen­er ein selb­ständi­ger wirtschaftlich­er Geschäfts­be­trieb sein kann, wenn sie sich aus tat­säch­lichen Grün­den von den satzungs­gemäßen Leis­tun­gen an Jugendliche und Fam­i­lien abgren­zen lässt. Fehlt die Abgrenzbarkeit, ver­lieren Jugend­her­ber­gen ihre Zweck­be­trieb­seigen­schaft nicht dadurch, dass sie außer­halb des satzungs­gemäßen Zwecks in geringem Umfang allein reisende Erwach­sene (zu gle­ichen Bedin­gun­gen wie andere Gäste) beherber­gen. Die Gren­ze, bis zu der solche Beherber­gun­gen unschädlich sind, wurde dabei auss­chließlich in rel­a­tiv­er Abhängigkeit zur Umsatztätigkeit im Zweck­be­trieb mit 10 % des Umsatzes ver­an­schlagt5.

Unter Bezug­nahme hier­auf hat es der Bun­des­fi­nanzhof zudem ‑für die seit 1993 beste­hende Recht­slage- revi­sion­srechtlich nicht bean­standet, dass die kurzfristige Ver­mi­etung von Wohn- und Schlafräu­men an Nicht­studierende durch ein Stu­den­ten­werk bere­its dann als ein selb­ständi­ger wirtschaftlich­er Geschäfts­be­trieb, nicht hinge­gen als Zweck­be­trieb nach § 68 Nr. 1 Buchst. b AO anzuse­hen ist, wenn sie sich aus tat­säch­lichen Grün­den von den satzungsmäßi­gen Leis­tun­gen abgren­zen lässt. Der Bun­des­fi­nanzhof hat es als aus­re­ichend ange­se­hen, dass die Ent­gelte für die Ver­mi­etung an Studierende und Nicht­studierende unter­schiedlich hoch und die bei­den Bere­iche anhand der Buch­führung “ohne weit­eres” zu tren­nen waren6.

Im Stre­it­jahr ist zu beacht­en, dass sich die Anwen­dung des ermäßigten Steuer­satzes union­srechtlich auf die Leis­tun­gen der von den Mit­glied­staat­en anerkan­nten gemein­nützi­gen Ein­rich­tun­gen für wohltätige Zwecke und im Bere­ich der sozialen Sicher­heit beschränkt. Damit ist eine Steuer­satzer­mäßi­gung nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a Sätze 1 und 2 UStG i.V.m. § 64 und § 68 Nr. 1 Buchst. b AO für andere als die satzungsmäßi­gen Leis­tun­gen gemein­nütziger Kör­per­schaften ‑wie etwa für die Beherber­gung allein reisender Erwach­sen­er- nicht vere­in­bar.

Unter Berück­sich­ti­gung der union­srechtlichen Vor­gaben ergibt sich die erforder­liche “Tren­nung der Aktiv­itäten“7 bere­its aus der Altersstruk­tur der Über­nach­tungs­gäste. Während die Leis­tun­gen an Jugendliche i.S. von § 4 Nr. 23 Satz 2 UStG und ihre Begleit­per­so­n­en als der sozialen Sicher­heit dienend anzuse­hen sind, trifft dies auf allein reisende Erwach­sene nicht zu. Leis­tun­gen an diesen Per­so­n­enkreis wer­den in einem selb­ständi­gen wirtschaftlichen Geschäfts­be­trieb erbracht, der nicht Zweck­be­trieb ist und dessen Umsätze der Besteuerung nach dem Regel­s­teuer­satz unter­liegen.

Mit Blick auf diese Trennbarkeit führt die Beherber­gung allein reisender Erwach­sen­er man­gels ein­heitlich­er Beurteilung im Regelfall nicht mehr ‑wie vom Bun­des­fi­nanzhof in seinem Urteil in BFHE 177, 147, BSt­Bl II 1995, 446, unter II. 3.b cc und dd erwogen- zum Weg­fall der Zweck­be­trieb­seigen­schaft nach § 68 Nr. 1 Buchst. b AO bei der Beherber­gung Jugendlich­er und ihrer Begleit­per­so­n­en, wenn die Beherber­gung allein reisender Erwach­sen­er eine Gren­ze von 10 % gemessen an der Zeit­dauer der Ver­mi­etung über­schre­it­et.

Danach ist die Jugend­her­berge im Stre­it­fall nicht zur Anwen­dung des ermäßigten Steuer­satzes für die an allein reisende Erwach­sene erbracht­en Leis­tun­gen berechtigt. Diese Leis­tun­gen entsprechen nicht den satzungsmäßig steuer­begün­stigten Zweck­en der Jugend­her­berge und kön­nen daher bei eigen­ständi­ger Betra­ch­tung nicht der Steuer­satzer­mäßi­gung unter­liegen. Zudem hat die Jugend­her­berge für die Beherber­gung allein reisender Erwach­sen­er auch höhere Ent­gelte ver­langt und vere­in­nahmt.

Unerörtert bleibt, ob eine Steuer­satzer­mäßi­gung nach § 12 Abs. 2 Nr. 8 Buchst. a Sätze 1 und 2 UStG i.V.m § 64 und § 68 Nr. 1 Buchst. b AO aus­nahm­sweise aus Grün­den eines nur ger­ingfügi­gen Tätigkeit­sum­fangs in Betra­cht kom­men kön­nte, da sich die Vergü­tun­gen für die Leis­tun­gen der Jugend­her­berge bei der Unter­bringung allein reisender Erwach­sen­er auf ca. 700.000 € beliefen (vgl. z.B. zu den Ger­ingfügigkeits­gren­zen bei Klei­n­un­ternehmern § 19 Abs. 1 UStG).

  1. ABl.EG Nr. L 316, S. 1 []
  2. EuGH, Urteil Kommission/Frankreich vom 17.06.2010 — C‑492/08, EU:C:2010:348, Slg. 2010, I‑5471 Rz 43 []
  3. BFH, Urteil vom 08.03.2012 — V R 14/11, BFHE 237, 279, BSt­Bl II 2012, 630, II. 2.c (1) (b) []
  4. BFH, Urteil vom 20.03.2014 — V R 4/13, BFHE 245, 397, unter II. 2.c bb (1) []
  5. BFH, Urteil vom 18.01.1995 — V R 139–142/92, BFHE 177, 147, BSt­Bl II 1995, 446, Leit­satz 3 []
  6. BFH, Urteil vom 19.05.2005 — V R 32/03, BFHE 210, 175, BSt­Bl II 2005, 900, unter II. 2.c dd []
  7. BFH, Urteil in BFHE 177, 147, BSt­Bl II 1995, 446, unter II. 3.b bb []