Personengesellschaften — und das Ende der sachlichen Gewerbesteuerpflicht

Bei ein­er Per­so­n­enge­sellschaft endet die sach­liche Steuerpflicht i.S. des § 2 Abs. 1 Gew­StG (Steuerge­gen­stand) und damit die Unternehmen­si­d­en­tität spätestens, wenn im bish­eri­gen Betrieb jede wer­bende Tätigkeit dauer­haft eingestellt wird (Betrieb­se­in­stel­lung oder Betrieb­s­beendi­gung).

Personengesellschaften — und das Ende der sachlichen Gewerbesteuerpflicht

Die sach­liche Steuerpflicht endet mit der dauer­haften Ein­stel­lung der wer­ben­den Tätigkeit1. Der (näm­liche) Betrieb ist noch nicht dauer­haft eingestellt, solange sich das Unternehmen in der ‑anhand äußer­er Umstände- erkennbaren Absicht weit­er betätigt, nach­haltig Erträge zu erzie­len2.

Ob jemand seine wer­bende Tätigkeit dauer­haft eingestellt hat, ist unter Berück­sich­ti­gung der Verkehrsauf­fas­sung nach den jew­eili­gen Umstän­den des Einzelfalls zu ermit­teln und kann für die ver­schiede­nen Betrieb­sarten unter­schiedlich zu bes­tim­men sein3. Der Begriff der (gewerbesteuer­rechtlichen) Betrieb­se­in­stel­lung ist unab­hängig davon, ob einkom­men­steuer­rechtlich der Tatbe­stand des § 16 des Einkom­men­steuerge­set­zes (EStG) erfüllt ist4. Einkom­men­steuer­rechtlich kann eine den Fortbe­stand des Betriebs unberührt lassende Betrieb­sun­ter­brechung vor­liegen (heute: § 16 Abs. 3b Satz 1 EStG), während gewerbesteuer­rechtlich die wer­bende Tätigkeit dauer­haft eingestellt ist5.

Bei ein­er Per­so­n­enge­sellschaft ist für die Bes­tim­mung des Endes der sach­lichen Steuerpflicht auf die von der Per­so­n­enge­sellschaft aus­geübte wer­bende Tätigkeit abzustellen, auch wenn die Mitun­ternehmer Träger des Ver­lustabzugs sind6. Denn der Steuerge­gen­stand, die gewerbliche Tätigkeit i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 2 Gew­StG i.V.m. § 15 EStG, wird durch die Tätigkeit der Per­so­n­enge­sellschaft bes­timmt.

Was als wer­bende Tätigkeit anzuse­hen ist, richtet sich nach dem von der Gesellschaft ver­fol­gten Gegen­stand ihrer Tätigkeit. Dabei kann auch auf den im Gesellschaftsver­trag beschriebe­nen Gegen­stand des Unternehmens zurück­ge­grif­f­en wer­den. Allerd­ings han­delt es sich insoweit lediglich um ein Indiz; let­ztlich maßgebend ist die tat­säch­lich aus­geübte Tätigkeit7. Dies gilt bei Per­so­n­enge­sellschaften unab­hängig von der Rechts­form ihrer Gesellschafter8. Bei ein­er Per­so­n­enge­sellschaft ist jedoch zu beacht­en, dass sie ‑anders als ein Einzelun­ternehmer- (gle­ichzeit­ig) nur einen Gewer­be­be­trieb i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 2 Gew­StG unter­hal­ten kann9; dies gilt auch dann, wenn sie gle­ichzeit­ig sach­lich an sich selb­ständi­ge Tätigkeit­en ausübt10. Spätestens mit der dauer­haften Ein­stel­lung aller im bish­eri­gen Betrieb aus­geübten wer­ben­den Tätigkeit­en endet die sach­liche Steuerpflicht und damit die Unternehmen­si­d­en­tität. Dies gilt gle­icher­maßen für eine KG, an der eine GmbH als einzige Kom­ple­men­tärin beteiligt ist, ungeachtet der Frage, ob die KG (auch) orig­inär gewerblich tätig oder ein Gewer­be­be­trieb nur auf­grund der Fik­tion in § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG anzunehmen ist.

Die vor­ge­nan­nten Grund­sätze sind auch bei organ­schaftlich ver­bun­de­nen Unternehmen zu beacht­en. Allerd­ings gilt im Rah­men der gewerbesteuer­rechtlichen Organ­schaft die Beson­der­heit, dass Ver­luste der Organge­sellschaft, die während der Dauer der Organ­schaft ent­standen sind, auch nach deren Beendi­gung nur von dem maßgeben­den Gewer­beer­trag des Organträgers abge­set­zt wer­den kön­nen. Die Frage des Endes der sach­lichen Steuerpflicht und damit der Unternehmen­si­d­en­tität ist daher in Bezug auf den (ehe­ma­li­gen) Organträger zu prüfen11

Die dauer­hafte Ein­stel­lung der wer­ben­den Tätigkeit ist von der ‑die sach­liche Steuerpflicht nicht berühren­den- vorüberge­hen­den Betrieb­sun­ter­brechung nach § 2 Abs. 4 Gew­StG zu unter­schei­den.

Nach § 2 Abs. 4 Gew­StG heben vorüberge­hende Unter­brechun­gen im Betrieb eines Gewerbes, die durch die Art des Betriebs ver­an­lasst sind, die Steuerpflicht für die Zeit bis zur Wieder­auf­nahme des Betriebs nicht auf. Die vorüberge­hende Betrieb­sun­ter­brechung muss durch die Art des Betriebs ver­an­lasst sein. Solche Unter­brechun­gen kom­men ins­beson­dere bei Saison­be­trieben in Betra­cht, die auch während der sog. toten Zeit fortbeste­hen12. Eben­so hat der BFH ‑unab­hängig von der Art des Betriebs- eine Anwen­dung des § 2 Abs. 4 Gew­StG auch bei von vorn­here­in als vorüberge­hend gedacht­en Unter­brechun­gen in Betra­cht gezo­gen, z.B. bei der Ren­ovierung der Betrieb­sräume, bei Betrieb­s­fe­rien13 oder bei Betrieb­sver­legun­gen14. Es muss also schon im Zeit­punkt der Ein­stel­lung der wer­ben­den Tätigkeit anhand objek­tiv­er Umstände erkennbar sein, dass diese Tätigkeit wieder aufgenom­men wird.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 7. Sep­tem­ber 2016 — IV R 31/13

  1. z.B. BFH, Urteil vom 22.01.2015 — IV R 10/12, Rz 26 []
  2. Keß in Lenski/Steinberg, a.a.O., § 2 Rz 4633; Abschn.19 Abs. 2 Satz 4 der Gewerbesteuer-Richtlin­ien 1998 []
  3. z.B. BFH, Urteil vom 03.04.2014 — IV R 12/10, BFHE 245, 306, BSt­Bl II 2014, 1000, Rz 70 f., m.w.N. []
  4. Güroff in Glanegger/Güroff, Gew­StG, 8. Aufl., § 2 Rz 570 []
  5. Güroff in Glanegger/Güroff, a.a.O., § 2 Rz 568; Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach, § 16 EStG Rz 670 []
  6. BFH, Beschluss vom 03.05.1993 — GrS 3/92, BFHE 171, 246, BSt­Bl II 1993, 616, unter C.III. 6.a und b und C.III. 9. []
  7. z.B. BFH, Urteil vom 22.01.2015 — IV R 10/12, Rz 28 []
  8. z.B. BFH, Urteil vom 22.01.2015 — IV R 10/12, Rz 28 f., m.w.N. []
  9. BFH, Urteil vom 25.06.1996 — VIII R 28/94, BFHE 181, 133, BSt­Bl II 1997, 202, unter II. 2. []
  10. Güroff in Glanegger/Güroff, a.a.O., § 2 Rz 26 f.; § 10a Rz 20 []
  11. vgl. BFH, Urteil vom 27.11.2008 — IV R 72/06, BFH/NV 2009, 791, unter II. 1.b []
  12. BFH, Urteil vom 27.07.1961 — IV 234/60 U, BFHE 73, 563, BSt­Bl III 1961, 470 []
  13. BFH, Urteil in BFHE 73, 563, BSt­Bl III 1961, 470 []
  14. BFH, Urteil vom 18.06.1998 — IV R 56/97, BFHE 186, 356, BSt­Bl II 1998, 735, unter 1.f []