Personengesellschaften – und das Ende der sachlichen Gewerbesteuerpflicht

Bei einer Personengesellschaft endet die sachliche Steuerpflicht i.S. des § 2 Abs. 1 GewStG (Steuergegenstand) und damit die Unternehmensidentität spätestens, wenn im bisherigen Betrieb jede werbende Tätigkeit dauerhaft eingestellt wird (Betriebseinstellung oder Betriebsbeendigung).

Personengesellschaften - und das Ende der sachlichen Gewerbesteuerpflicht

Die sachliche Steuerpflicht endet mit der dauerhaften Einstellung der werbenden Tätigkeit1. Der (nämliche) Betrieb ist noch nicht dauerhaft eingestellt, solange sich das Unternehmen in der -anhand äußerer Umstände- erkennbaren Absicht weiter betätigt, nachhaltig Erträge zu erzielen2.

Ob jemand seine werbende Tätigkeit dauerhaft eingestellt hat, ist unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung nach den jeweiligen Umständen des Einzelfalls zu ermitteln und kann für die verschiedenen Betriebsarten unterschiedlich zu bestimmen sein3. Der Begriff der (gewerbesteuerrechtlichen) Betriebseinstellung ist unabhängig davon, ob einkommensteuerrechtlich der Tatbestand des § 16 des Einkommensteuergesetzes (EStG) erfüllt ist4. Einkommensteuerrechtlich kann eine den Fortbestand des Betriebs unberührt lassende Betriebsunterbrechung vorliegen (heute: § 16 Abs. 3b Satz 1 EStG), während gewerbesteuerrechtlich die werbende Tätigkeit dauerhaft eingestellt ist5.

Bei einer Personengesellschaft ist für die Bestimmung des Endes der sachlichen Steuerpflicht auf die von der Personengesellschaft ausgeübte werbende Tätigkeit abzustellen, auch wenn die Mitunternehmer Träger des Verlustabzugs sind6. Denn der Steuergegenstand, die gewerbliche Tätigkeit i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG i.V.m. § 15 EStG, wird durch die Tätigkeit der Personengesellschaft bestimmt.

Was als werbende Tätigkeit anzusehen ist, richtet sich nach dem von der Gesellschaft verfolgten Gegenstand ihrer Tätigkeit. Dabei kann auch auf den im Gesellschaftsvertrag beschriebenen Gegenstand des Unternehmens zurückgegriffen werden. Allerdings handelt es sich insoweit lediglich um ein Indiz; letztlich maßgebend ist die tatsächlich ausgeübte Tätigkeit7. Dies gilt bei Personengesellschaften unabhängig von der Rechtsform ihrer Gesellschafter8. Bei einer Personengesellschaft ist jedoch zu beachten, dass sie -anders als ein Einzelunternehmer- (gleichzeitig) nur einen Gewerbebetrieb i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG unterhalten kann9; dies gilt auch dann, wenn sie gleichzeitig sachlich an sich selbständige Tätigkeiten ausübt10. Spätestens mit der dauerhaften Einstellung aller im bisherigen Betrieb ausgeübten werbenden Tätigkeiten endet die sachliche Steuerpflicht und damit die Unternehmensidentität. Dies gilt gleichermaßen für eine KG, an der eine GmbH als einzige Komplementärin beteiligt ist, ungeachtet der Frage, ob die KG (auch) originär gewerblich tätig oder ein Gewerbebetrieb nur aufgrund der Fiktion in § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG anzunehmen ist.

Die vorgenannten Grundsätze sind auch bei organschaftlich verbundenen Unternehmen zu beachten. Allerdings gilt im Rahmen der gewerbesteuerrechtlichen Organschaft die Besonderheit, dass Verluste der Organgesellschaft, die während der Dauer der Organschaft entstanden sind, auch nach deren Beendigung nur von dem maßgebenden Gewerbeertrag des Organträgers abgesetzt werden können. Die Frage des Endes der sachlichen Steuerpflicht und damit der Unternehmensidentität ist daher in Bezug auf den (ehemaligen) Organträger zu prüfen11

Die dauerhafte Einstellung der werbenden Tätigkeit ist von der -die sachliche Steuerpflicht nicht berührenden- vorübergehenden Betriebsunterbrechung nach § 2 Abs. 4 GewStG zu unterscheiden.

Nach § 2 Abs. 4 GewStG heben vorübergehende Unterbrechungen im Betrieb eines Gewerbes, die durch die Art des Betriebs veranlasst sind, die Steuerpflicht für die Zeit bis zur Wiederaufnahme des Betriebs nicht auf. Die vorübergehende Betriebsunterbrechung muss durch die Art des Betriebs veranlasst sein. Solche Unterbrechungen kommen insbesondere bei Saisonbetrieben in Betracht, die auch während der sog. toten Zeit fortbestehen12. Ebenso hat der BFH -unabhängig von der Art des Betriebs- eine Anwendung des § 2 Abs. 4 GewStG auch bei von vornherein als vorübergehend gedachten Unterbrechungen in Betracht gezogen, z.B. bei der Renovierung der Betriebsräume, bei Betriebsferien13 oder bei Betriebsverlegungen14. Es muss also schon im Zeitpunkt der Einstellung der werbenden Tätigkeit anhand objektiver Umstände erkennbar sein, dass diese Tätigkeit wieder aufgenommen wird.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 7. September 2016 – IV R 31/13

  1. z.B. BFH, Urteil vom 22.01.2015 – IV R 10/12, Rz 26 []
  2. Keß in Lenski/Steinberg, a.a.O., § 2 Rz 4633; Abschn.19 Abs. 2 Satz 4 der Gewerbesteuer-Richtlinien 1998 []
  3. z.B. BFH, Urteil vom 03.04.2014 – IV R 12/10, BFHE 245, 306, BStBl II 2014, 1000, Rz 70 f., m.w.N. []
  4. Güroff in Glanegger/Güroff, GewStG, 8. Aufl., § 2 Rz 570 []
  5. Güroff in Glanegger/Güroff, a.a.O., § 2 Rz 568; Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach, § 16 EStG Rz 670 []
  6. BFH, Beschluss vom 03.05.1993 – GrS 3/92, BFHE 171, 246, BStBl II 1993, 616, unter C.III. 6.a und b und C.III. 9. []
  7. z.B. BFH, Urteil vom 22.01.2015 – IV R 10/12, Rz 28 []
  8. z.B. BFH, Urteil vom 22.01.2015 – IV R 10/12, Rz 28 f., m.w.N. []
  9. BFH, Urteil vom 25.06.1996 – VIII R 28/94, BFHE 181, 133, BStBl II 1997, 202, unter II. 2. []
  10. Güroff in Glanegger/Güroff, a.a.O., § 2 Rz 26 f.; § 10a Rz 20 []
  11. vgl. BFH, Urteil vom 27.11.2008 – IV R 72/06, BFH/NV 2009, 791, unter II. 1.b []
  12. BFH, Urteil vom 27.07.1961 – IV 234/60 U, BFHE 73, 563, BStBl III 1961, 470 []
  13. BFH, Urteil in BFHE 73, 563, BStBl III 1961, 470 []
  14. BFH, Urteil vom 18.06.1998 – IV R 56/97, BFHE 186, 356, BStBl II 1998, 735, unter 1.f []