Taxi — und die Schätzung der Besteuerungsgrundlagen

Schätzung­sun­sicher­heit­en gehen grund­sät­zlich zu Las­ten des Steuerpflichti­gen, der seine Aufze­ich­nungspflicht­en ver­let­zt hat. Eine Schätzung der Umsatzer­löse muss sich deshalb nicht an dem unteren Rand ein­er Spannbre­ite ori­en­tieren. Dies gilt ins­beson­dere, wenn die unteren Werte nicht plau­si­bel sind1.

Taxi — und die Schätzung der Besteuerungsgrundlagen

Allerd­ings kann die Schätzung hin­ter­zo­gen­er Steuern nicht auf Wahrschein­lichkeit­ser­wä­gun­gen, d. h. auf ein reduziertes Beweis­maß gestützt wer­den. Nicht beheb­bare tat­säch­liche Zweifel dür­fen in dem Fall nicht zu Las­ten des Steuerpflichti­gen gewürdigt wer­den. Unter Berück­sich­ti­gung des Grund­satzes in dubio pro reo ist von der für den Täter gün­stigeren Tat­sachen­vari­ante auszuge­hen.

Das Auswahler­messen nach § 42d Abs. 3 EStG ist im Fall ein­er Steuer­straftat in der Weise vorgeprägt, dass es ermessens­fehler­haft wäre, wenn die Behörde einen Gesamtschuld­ner, der eine vorsät­zliche Steuer­hin­terziehung began­gen hat, von sein­er abgaben­rechtlichen Verpflich­tung freis­tellte. Ein haf­ten­der Steuer­straftäter kann nicht beanspruchen, dass statt sein­er die Steuer­schuld­ner in Anspruch genom­men wer­den, wenn er für die Auszahlung der Arbeit­slöhne und die Ein­be­hal­tung der Steuer­abzugs­be­träge ver­ant­wortlich war.

Nach § 162 AO hat die Finanzbe­hörde die Besteuerungs­grund­la­gen zu schätzen, soweit sie diese nicht ermit­teln oder berech­nen kann. Dabei sind alle Umstände zu berück­sichti­gen, die für die Schätzung von Bedeu­tung sind. Zu schätzen ist ins­beson­dere dann, wenn der Steuerpflichtige über seine Angaben keine aus­re­ichende Aufk­lärung zu geben ver­mag oder weit­ere Auskun­ft oder eine Ver­sicherung an Eides statt ver­weigert oder seine Mitwirkungspflicht­en nach § 90 Abs. 2 AO ver­let­zt. Das Gle­iche gilt, wenn der Steuerpflichtige Büch­er oder Aufze­ich­nun­gen, die er nach den Steuerge­set­zen zu führen hat, nicht vor­legen kann, wenn die Buch­führung oder die Aufze­ich­nun­gen der Besteuerung nicht nach § 158 AO zugrunde gelegt wer­den oder wenn tat­säch­liche Anhalt­spunk­te für die Unrichtigkeit oder Unvoll­ständigkeit der vom Steuerpflichti­gen gemacht­en Angaben zu steuerpflichti­gen Ein­nah­men oder Betrieb­sver­mö­gens­mehrun­gen beste­hen (§ 162 Abs. 2 AO).

Der Tax­i­un­ternehmer war im Rah­men der von ihm zuläs­siger­weise nach § 4 Abs. 3 EStG vorgenomme­nen Gewin­ner­mit­tlung zur Aufze­ich­nung der Betrieb­sein­nah­men verpflichtet. Auch die Über­schuss­rech­nung set­zt voraus, dass die Betrieb­sein­nah­men und Betrieb­saus­gaben durch Belege nachgewiesen wer­den. Die all­ge­meinen Ord­nungsvorschriften in den §§ 145 ff. AO gel­ten nicht nur für Buch­führungs- und Aufze­ich­nungspflicht­en nach §§ 140, 141 ff. AO. Ins­beson­dere § 145 Abs. 2 AO bet­rifft jegliche zu Besteuerungszweck­en geset­zlich geforderten Aufze­ich­nun­gen, also auch solche, zu denen der Steuerpflichtige auf­grund ander­er Steuerge­set­ze, wie z. B. § 22 des Umsatzs­teuerge­set­zes (UStG) i. V. m. §§ 63-68 der Umsatzs­teuer-Durch­führungsverord­nung (USt­DV) verpflichtet ist2. Diese Aufze­ich­nungspflicht nach dem UStG wirkt, sofern dieses Gesetz keine Beschränkung auf seinen Gel­tungs­bere­ich enthält oder sich eine Beschränkung aus der Natur der Sache nicht ergibt, unmit­tel­bar auch für andere Steuerge­set­ze3.

Gemäß § 22 Abs. 2 Nr. 1 UStG sind unter anderem die vere­in­nahmten Ent­gelte aufzuze­ich­nen. Nach § 63 Abs. 1 USt­DV müssen die Aufze­ich­nun­gen so beschaf­fen sein, dass es einem sachver­ständi­gen Drit­ten inner­halb ein­er angemesse­nen Zeit möglich ist, einen Überblick über die Umsätze des Unternehmens und die abziehbaren Vors­teuern zu erhal­ten. Betrieb­sein­nah­men sind einzel­nen aufzuze­ich­nen. Der Umstand der sofor­ti­gen Bezahlung der Leis­tung recht­fer­tigt nicht, die jew­eili­gen Geschäftsvor­fälle nicht einzel­nen aufzuze­ich­nen. Aus Grün­den der Zumut­barkeit und Prak­tik­a­bil­ität genü­gen im Bere­ich des Tax­igewerbes jedoch die soge­nan­nten Schichtzettel i. V. m. den Angaben, die sich auf dem Kilo­me­terzäh­ler und dem Taxime­ter des einzel­nen Taxis able­sen lassen, den sich aus der Einze­laufze­ich­nungspflicht ergeben­den Min­destanforderun­gen4.

§ 147 Abs. 1 AO ver­langt die geord­nete Auf­be­wahrung von Unter­la­gen. Diese Auf­be­wahrungspflicht ist akzes­sorisch zur Aufze­ich­nungspflicht. Die Auf­be­wahrung von Ein­nah­meur­sprungsaufze­ich­nun­gen — wie den Schichtzetteln — ist dann nicht erforder­lich, wenn deren Inhalt unmit­tel­bar nach Auszäh­lung der Tageskasse in das in Form aneinan­derg­erei­ht­en Tageskassen­berichte geführte Kassen­buch über­tra­gen wird5.

Sowohl die Ver­let­zung der Aufze­ich­nungspflicht als auch der Auf­be­wahrungspflicht berechti­gen im vor­liegen­den Fall zur Schätzung der Einkün­fte. Die Aufze­ich­nun­gen der Ein­nah­men bieten nicht die Gewähr der Voll­ständigkeit und Richtigkeit. Der Tax­i­un­ternehmer hat die Barein­nah­men und ‑aus­gaben nicht täglich erfasst, son­dern nach seinen eige­nen Angaben erst im Rhyth­mus von 14 Tagen mit seinen angestell­ten Fahrern abgerech­net und die Ein­nah­men und Aus­gaben monatlich ver­bucht. Ein­nah­meur­sprungsaufze­ich­nun­gen, im Tax­igewerbe regelmäßig die Schichtzettel, sind eben­so wenig auf­be­wahrt wor­den wie die von den Fahrern für die Abrech­nung mit dem Tax­i­un­ternehmer erstell­ten, 14-tägi­gen Ein­nah­men- und Aus­gabenaufze­ich­nun­gen.

Von der Auf­be­wahrung dieser Ein­nah­meur­sprungsaufze­ich­nun­gen kann im vor­liegen­den Fall nicht abge­se­hen wer­den, da der Tax­i­un­ternehmer die Betrieb­sein­nah­men ger­ade nicht unmit­tel­bar nach Auszäh­lung der Tageskasse in das fort­laufend geführte Kassen­buch einge­tra­gen hat6. Hier­bei kommt es nicht darauf an, dass dem Tax­i­un­ternehmer seinem Vor­trag nach die Erfas­sung der Ein­nah­men auf Schichtzetteln nicht bekan­nt gewe­sen sei. Der Tax­i­un­ternehmer war steuer­lich berat­en. Im Übri­gen ist von einem Gewer­be­treiben­den zu erwarten, dass er sich über seine Aufze­ich­nungspflicht­en kundig macht. Das Führen von Schichtzetteln dient dabei der Erle­ichterung der regelmäßig beste­hen­den Einze­laufze­ich­nungspflicht, die der Tax­i­un­ternehmer auch in ander­er Weise hätte erfüllen kön­nen. Der Tax­i­un­ternehmer hat diese Pflicht bewusst ver­let­zt und darüber hin­aus auch die weit­eren Unter­la­gen über eine ursprüngliche Erfas­sung von Betrieb­sein­nah­men, näm­lich die Abrech­nun­gen der Fahrer, ver­nichtet.

Hinzu kommt, dass die Herkun­ft von Pri­vatein­la­gen nicht gek­lärt wer­den kon­nte. Angesichts der erk­lärten niedri­gen Gewinne bzw. Ver­luste in den Stre­it­jahren kön­nen die ein­gelegten Gelder nicht aus gebilde­ten Rück­la­gen stam­men. Eine nachvol­lziehbare Erk­lärung über die Herkun­ft der in den Betrieb ein­gelegten Gelder hat der Tax­i­un­ternehmer bis heute nicht geben kön­nen. Der von dem Tax­i­un­ternehmer behauptete Zusam­men­hang mit zuvor ent­nom­men Beträ­gen ist nicht nachvol­lziehbar. Die von dem Tax­i­un­ternehmer ange­führten zwei Vorgänge betr­e­f­fen nur einen sehr gerin­gen Teil der Pri­vatein­la­gen und weichen im Übri­gen hin­sichtlich der (ent­nomme­nen und eingezahlten) Beträge ab, ohne dass die Dif­ferenz erläutert wird. Demge­genüber hat der Finan­zamt ausweis­lich der bei dem Angestell­ten … und weit­eren bei dem Tax­i­un­ternehmer sichergestell­ten Unter­la­gen fest­gestellt, dass die auf diesen Abrech­nun­gen ermit­tel­ten Beträge von den in der Buch­führung erfassten Ein­nah­men abwe­ichen, so dass ein Zusam­men­hang zwis­chen den verkürzten Ein­nah­men und den ungek­lärten Ein­la­gen nahe­liegt.

Der Ein­wand des Tax­i­un­ternehmers, dass er sowohl die Abrech­nung des Fahrers B als auch das ver­wen­dete Abrech­nungs­for­mu­lar nicht kenne, wertet das Gericht als Schutzbe­haup­tung, denn die Unter­la­gen befan­den sich auf dem von der Steuer­fah­n­dung aus­ge­le­se­nen PC des Tax­i­un­ternehmers.

Die Voraus­set­zun­gen für eine Schätzung der Betrieb­sein­nah­men ent­fall­en auch nicht dadurch, dass die auf Grund des Kraft­stof­fver­brauchs geschätzten gefahre­nen km nur im Umfang von 6.910 km von den vom Tax­i­un­ternehmer unter Her­anziehung der Wartungs- und Reparatur­rech­nun­gen ermit­tel­ten Kilo­me­ter­stän­den abwe­ichen. Die von dem Tax­i­un­ternehmer ermit­tel­ten gefahre­nen km beruhen zum Teil auch auf Schätzun­gen, denn bei allen Tax­en wurde der Kilo­me­ter­stand zum 01.01.2002 geschätzt. Eben­falls sind die Kilo­me­ter­stände bei Betrieb­sauf­gabe zum Teil nicht belegt und häu­fig eben­falls durch den Tax­i­un­ternehmer geschätzt wor­den. Dass die Schätzung des Tax­i­un­ternehmers die Gewähr größer­er Richtigkeit bietet, kann nicht fest­gestellt wer­den.

Da die Buch­führung der Besteuerung nicht zugrunde gelegt wer­den kon­nte, lagen die Voraus­set­zun­gen für eine Schätzung der Besteuerungs­grund­la­gen vor. Das Gericht macht von sein­er eige­nen Schätzungs­befug­nis nach § 96 Abs. 1 S. 1 der Finanzgericht­sor­d­nung (FGO) i. V. m. §§ 158, 160, 162 AO Gebrauch und fol­gt der von dem Finan­zamt vorgenomme­nen sachgerecht­en Schätzung der Einkün­fte.

Im Rah­men der Schätzung kön­nen Tat­sachen­fest­stel­lun­gen mit einem gerin­geren Grad an Überzeu­gung getrof­fen wer­den, als dies in der Regel geboten ist. Der Grad der grund­sät­zlich erforder­lichen Gewis­sheit ver­ringert sich dabei so weit, dass der Sachver­halt auf­grund von Wahrschein­lichkeit­ser­wä­gun­gen fest­gestellt wer­den darf. Das gewonnene Schätzungsergeb­nis muss aber schlüs­sig, wirtschaftlich möglich und vernün­ftig sein7.

Der Finan­zamt hat in sachgerechter Weise zunächst die Lau­fleis­tung der Fahrzeuge auf der Grund­lage des Kraft­stof­fver­brauchs geschätzt. Im Hin­blick auf die bei zwei Fahrzeu­gen fest­gestell­ten, let­ztlich nicht aufk­lär­baren Ungereimtheit­en bei den auf den Wartungs- und Reparatur­rech­nun­gen fest­ge­hal­te­nen Kilo­me­ter­stän­den und der Notwendigkeit, dass die Kilo­me­ter­stände zu Beginn und teil­weise zum Abschluss des Prü­fungszeitraums auch hät­ten geschätzt wer­den müssen, ist die Ermit­tlung der Lau­fleis­tung über den Kraft­stof­fver­brauch nicht zu bean­standen. Hier­bei hat der Finan­zamt den Kraft­stof­fver­brauch mit 10 l auf 100 km angesichts der Ver­brauchs­dat­en für ein ver­gle­ich­bar großes Fahrzeug (Kraft­stof­fver­brauch eines Mul­ti­van T 4 TDI, 75 KW, 102 PS innerorts ca. 9, 9 l, außerorts ca. 6, 8 l) nicht zu niedrig ange­set­zt, zumal mit den Fahrzeu­gen des Tax­i­un­ternehmers häu­figer auch län­gere Fahrten zu Orten außer­halb Ham­burgs durchzuführen waren. Auch der Tax­i­un­ternehmer hat gegen die geschätzte Höhe des Kraft­stof­fver­brauchs keine Ein­wen­dun­gen erhoben.

Die danach gefahre­nen km8 hat der Finan­zamt mit einem Net­to-Umsatz von 0, 80 € mul­ti­pliziert und kommt so zu Net­to-Ein­nah­men in 2002 in Höhe von 129.928 €, in 2003 in Höhe von 181.440 €, in 2004 in Höhe von 190.368 €, in 2005 in Höhe von 182.912 € und in 2006 in Höhe von 100, 880 €.

Der so ermit­telte Net­to-Umsatz ist method­isch nicht zu bean­standen und bietet die hohe Wahrschein­lichkeit, dass er den tat­säch­lich erziel­ten Ein­nah­men sehr nahe kommt. Bei dem Ansatz von 0, 80 € Net­to-Ein­nahme pro gefahre­nen km hat der Finan­zamt sich in sachgerechter Weise an dem von der Freien und Hans­es­tadt Ham­burg, Behörde für Stad­ten­twick­lung und Umwelt bzw. Behörde für Wirtschaft, Verkehr und Inno­va­tion in Auf­trag gegebe­nen Gutacht­en über die wirtschaftliche Lage des Ham­burg­er Tax­igewerbes ori­en­tiert. Die Gutachter Linne und Krause, die im Dezem­ber 2004 den Auf­trag erhiel­ten, haben seit dem wieder­holt Zwis­chen­berichte über die wirtschaftliche Lage des Ham­burg­er Tax­igewerbes abgegeben, zulet­zt im Mai 2012. Das Finanzgericht hat keinen Zweifel daran, dass die in dem Gutacht­en ermit­tel­ten Werte, soweit sie im vor­liegen­den Ver­fahren rel­e­vant sind, method­isch fundiert sind und empirisch auf ein­er aus­re­ichen­den Grund­lage beruhen. Die Meth­o­d­en der Daten­er­he­bung und Date­nauswer­tung sind in den Gutacht­en dargestellt und somit für alle Beteiligten auf Plau­si­bil­ität über­prüf­bar. Auch soweit die Gutacht­en bere­its Gegen­stand finanzgerichtlich­er Ver­fahren waren9 haben sich die ermit­tel­ten Zahlen als belast­bar erwiesen und sind zur Grund­lage der Entschei­dun­gen gemacht wor­den.

Auf der Grund­lage dieser Gutacht­en erachtet das Finanzgericht den Ansatz von 0, 80 € pro gefahre­nen km für sachgerecht. Die Erhe­bung hat ergeben, dass bei Mehrwa­gen­be­trieben der Umsatz pro gefahre­nen km im Durch­schnitt in 2001 bei 0, 80 €, in 2002 bei 0, 84 €, in 2003 bei 0, 82 €, in 2004 bei 0, 84 €, in 2005 bei 0, 86 € und in 2006 bei 0, 87 € lag. Soweit ab 2006 eine Dif­feren­zierung zwis­chen Mehrwa­gen­be­triebe mit Funk und ohne Funk erfol­gt ist, wird ersichtlich, dass der Umsatz pro gefahre­nen km bei Mehrwa­gen­be­triebe mit Funk etwa 0, 04 bis 0, 05 € über dem der Mehrwa­gen­be­triebe ohne Funk lag. Der Finan­zamt bleibt mit dem Ansatz eines Net­to-Umsatzes von 0, 80 € pro gefahre­nen km für die Stre­it­jahre deut­lich unter den ermit­tel­ten Durch­schnittswerten. Hier­bei stützt der Finan­zamt sich auf eine Aus­sage aus dem ersten Zwis­chen­bericht aus März 2006, wonach im mehrjähri­gen Durch­schnitt die Fahrzeuge auf einen Umsatz von ca. 0, 80 € kom­men. Hier­bei han­delt es sich um einen Gesamt­durch­schnittswert für alle Betrieb­sarten. In dem Gutacht­en wird an dieser Stelle nicht dif­feren­ziert zwis­chen Betreiben mit oder ohne Funkan­schluss, Betrieben mit einem oder mehr Fahrzeu­gen, mit oder ohne angestellte Fahrer.

Das Finanzgericht sieht angesichts des hier zugrunde gelegten durch­schnit­tlichen Net­to-Umsatzes pro gefahre­nen km für alle Betriebe keinen Anlass, die von dem Finanzgericht Ham­burg in der Entschei­dung vom 07.09.201010 herange­zo­ge­nen niedrigeren Werte zugrunde zu leg­en. Das Finanzgericht hat sein­er Schätzung den unteren Wert ein­er von dem — in dem Ver­fahren ange­hörten — Sachver­ständi­gen angegebe­nen Spannbre­ite (0, 64 € bis 0, 68 € pro gefahre­nen km) zugun­sten des Tax­i­un­ternehmers zugrunde gelegt, weil er der Auf­fas­sung war, dass es dem Tax­i­un­ternehmer nicht zum Nachteil gere­ichen dürfe, dass der Sachver­ständi­ge nicht offen­le­gen könne, bei welch­er Funkzen­trale die niedrig­sten Umsatzer­löse erzielt wür­den.

Dieser Würdi­gung fol­gt das Finanzgericht nicht, denn Net­to-Umsätze von 0, 64 bis 0, 68 €/km hält das Finanzgericht nach Auswer­tung des Gutacht­ens von Linne und Krause für nicht plau­si­bel. Nach dem Gutacht­en sind Einkün­fte in der Größenord­nung nicht real­itäts­gerecht. Die Gutachter beto­nen, dass es ins­beson­dere in Ham­burg in großer Zahl Betriebe mit nicht erk­lär­bar niedrigem Umsatz gebe. Die Dat­en von Betrieben, die im mehrjähri­gen Durch­schnitt Umsätze zwis­chen 0, 63 €/km und 0, 66 €/km auswiesen, seien nicht plau­si­bel. Vielmehr seien Werte pro­fes­sioneller Tax­i­be­triebe in 2004 von 0, 81 €/km plau­si­bel, denn sie seien mit den per Fiskaltax­am­e­ter gewonnenen Dat­en aus 2005 von 0, 83 €/km kom­pat­i­bel. Hinzu kommt, dass Tax­en mit Funkan­schluss — wie die weit­eren Erhe­bun­gen zeigen — prof­itabler arbeit­en und regelmäßig einen höheren Umsatz pro gefahre­nen km erzie­len als Tax­en ohne Funkan­schluss. Für den Betrieb des Tax­i­un­ternehmers bedeutet das, dass er mit einiger Wahrschein­lichkeit höhere Ein­nah­men pro gefahre­nen km erzielt hat, als der für alle Betrieb­sarten ermit­telte Durch­schnit­twert. Eine Absenkung unter diesen Durch­schnit­twert kommt deshalb nicht in Betra­cht, zumal der Tax­i­un­ternehmer nichts dafür vor­ge­tra­gen hat, dass er ein­er beson­ders unprof­itablen Funkzen­trale angeschlossen gewe­sen sein kön­nte. Vielmehr lässt auch der Umstand, dass mit den Fahrzeu­gen häu­figer beson­dere Fahrten wie Kranken- und Behin­der­ten­trans­porte oder für Indi­vid­u­alkun­den durchge­führt wur­den, ver­muten, dass eher über dem Durch­schnitt liegende Ein­nah­men erzielt wur­den.

Im Ergeb­nis hat auch das Finanzgericht Ham­burg sein­er Schätzung der Einkün­fte einen Net­to-Umsatz zugrunde gelegt, der von dem Durch­schnittswert aller Betriebe von 0, 80 €/km nur ger­ingfügig abwe­icht. So set­zte das Finanzgericht Ham­burg in der Entschei­dung für 2004 einen Wert von 0, 76 €/km an, für 2005 von 0, 78 €/km und für 2006 von 0, 79 €/km, weil nur ein Teil der Tax­en an ein­er Funkzen­trale angeschlossen war.

Schließlich ist bei der Schätzung grund­sät­zlich zu bedenken, dass Unsicher­heit­en zu Las­ten des Steuerpflichti­gen gehen, dessen Aufze­ich­nun­gen ungenü­gend waren. Gibt es eine Band­bre­ite, inner­halb der­er die geschätzte Größe sich real­is­tis­ch­er Weise bewegt, so ist grund­sät­zlich zu Ungun­sten des Steuerpflichti­gen zu schätzen, d. h. auf der Betrieb­sein­nah­men­seite (Umsätze) am oberen Ende der Spanne, auf der Betrieb­saus­gaben­seite am unteren Ende, denn der­jenige, der seine Buch­führungspflicht­en nicht erfüllt, darf aus seinem Ver­hal­ten keinen Vorteil ziehen11. Die Schätzung­sungewis­sheit darf nicht dazu führen, nur den Betrag anzunehmen, der auch im ungün­stig­sten Fall als sich­er vere­in­nahmt ange­se­hen wer­den kann12. Auch vor diesem Hin­ter­grund beste­ht kein Anlass, den Durch­schnittswert weit­er abzusenken.

Die auf dieser Grund­lage hinzugeschätzten Net­to-Mehrerlöse in Höhe von 10.221 € in 2002, in Höhe von 35.683 € in 2003, in Höhe von 60.880 € in 2004, in Höhe von 63.723 € in 2005 und in Höhe von 22.299 € in 2006 hat der Finan­zamt im Ver­hält­nis der erk­lärten Umsätze zu 7 % und zu 16 % aufgeteilt. Dieses Aufteilungsver­hält­nis ist sach­lich nicht zu bean­standen und wird auch von dem Tax­i­un­ternehmer nicht gerügt.

Der Finan­zamt hat zugun­sten des Tax­i­un­ternehmers bei der Gewin­ner­mit­tlung weit­ere Betrieb­saus­gaben für Lohn­zahlun­gen an die angestell­ten Fahrer berück­sichtigt. Nach den arbeitsver­traglichen Vere­in­barun­gen erhiel­ten die angestell­ten Fahrer als Arbeit­slohn 50 % des erziel­ten Brut­to-Umsatzes. In Höhe dieses Betrages kon­nten fol­gerichtig Betrieb­saus­gaben berück­sichtigt wer­den. Anhalt­spunk­te dafür, dass die Beträge der Höhe nach unzutr­e­f­fend ermit­telt wor­den sind, beste­hen nicht. Dem Tax­i­un­ternehmer sind die Berech­nun­gen der hinzugeschätzten Beträge als Anla­gen zum Schreiben vom 26.06.2013 über­sandt wor­den. Gegen die Berech­nung sind auch von sein­er Seite keine Ein­wen­dun­gen gel­tend gemacht wor­den.

Nach allem sind die ange­focht­e­nen Beschei­de für die Stre­it­jahre sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach rechtlich nicht zu bean­standen.

Eine Änderung des Einkom­men­steuerbeschei­ds und des Umsatzs­teuerbeschei­ds 2002 war jedoch nicht mehr möglich, weil insoweit Fest­set­zungsver­jährung einge­treten war. Der Änderung der ange­focht­e­nen Steuerbeschei­de für 2003 bis 2005 ste­ht hinge­gen der Ein­tritt der Fest­set­zungsver­jährung nicht ent­ge­gen.

Die Fest­set­zungs­frist begann entsprechend der ein­gere­icht­en Steuer­erk­lärung für 2002 mit Ablauf des Jahres 2003, für 2003 mit Ablauf des Jahres 2005 sowie für 2004 und 2005 mit Ablauf des Jahres 2006 zu laufen. Für die Jahre 2003 bis 2005 wurde der Ablauf der vier­jähri­gen Fest­set­zungs­frist gemäß § 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO durch die Ein­leitung der Ermit­tlun­gen der Steuer­fah­n­dung am 29.08.2008 sowie der Ein­leitung des Steuer­strafver­fahrens im Dezem­ber 2008 gemäß § 171 Abs. 5 AO gehemmt, bis die auf­grund dieser Ermit­tlun­gen erlasse­nen Steuerbeschei­de unan­fecht­bar gewor­den sind. Eine Änderung der Einkom­men­steuerbeschei­de für 2003 und 2005 sowie der Umsatzs­teuerbeschei­de 2003 bis 2005 war danach zuläs­sig.

Für das Stre­it­jahr 2002 war die reg­uläre Fest­set­zungs­frist nach § 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO Ende 2007 abge­laufen. Der Ablauf der Fest­set­zungs­frist wurde durch die Ermit­tlun­gen der Steuer­fah­n­dung nicht unter­brochen, denn das Finanzgericht gelangt nach Würdi­gung aller Umstände nicht zu der Überzeu­gung, dass für 2002 die Voraus­set­zun­gen ein­er Steuer­hin­terziehung oder ein­er leicht­fer­ti­gen Steuerverkürzung vor­liegen.

Eine Steuer­hin­terziehung bege­ht nach § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO, wer den Finanzbe­hör­den über steuer­lich erhe­bliche Tat­sachen unrichtige oder unvoll­ständi­ge Angaben macht und dadurch Steuern verkürzt oder für sich oder einen anderen nicht gerecht­fer­tigte Steuer­vorteile erlangt.

Die für das Vor­liegen ein­er Steuer­hin­terziehung erforder­lichen Fest­stel­lun­gen sind zwar nicht nach den Vorschriften der Straf­prozes­sor­d­nung (StPO), son­dern nach den­jeni­gen der AO und der FGO zu tre­f­fen. Auch muss bezüglich des Vor­liegens eines Straftatbe­stands kein höheres Maß an Gewis­sheit gegeben sein, als bei son­sti­gen Tatbe­standsmerk­malen. Es ist jedoch im Besteuerungs- und Finanzgerichtsver­fahren der strafver­fahren­srechtliche Grund­satz in dubio pro reo zu beacht­en. Dies schließt es aus, die Schätzung der hin­ter­zo­ge­nen Steuern — entsprechend den all­ge­meinen Grund­sätzen im Falle der Ver­let­zung von Mitwirkungspflicht­en — auf Wahrschein­lichkeit­ser­wä­gun­gen, d. h. auf ein reduziertes Beweis­maß zu stützen und an der oberen Gren­ze des für den Einzelfall zu beach­t­en­den Schätzungsrah­mens auszuricht­en. Erforder­lich ist es vielmehr, dass das Finanzgericht auf der Grund­lage des Gesamtergeb­niss­es des Ver­fahrens (§ 96 Abs. 1 S. 1 FGO i. V. m. § 162 AO) von der Höhe der Steuer­hin­terziehung überzeugt ist. Nicht beheb­bare tat­säch­liche Zweifel dür­fen selb­st dann nicht im Rah­men der Schätzung des Hin­terziehungs­be­trages zu Las­ten des Steuerpflichti­gen gewürdigt wer­den, wenn die Unsicher­heit hin­sichtlich der tat­säch­lichen Gegeben­heit­en auf der unterbliebe­nen Mitwirkung des Steuerpflichti­gen beruht13. Nach dem Grund­satz in dubio pro reo ist von der für den Täter gün­stigeren Tat­sachenal­ter­na­tive auszuge­hen.

Nach Maß­gabe dieser Grund­sätze ist für das Jahr 2002 Fest­set­zungsver­jährung einge­treten. Zwar hat der Tax­i­un­ternehmer wie in den Fol­ge­jahren seine Aufze­ich­nungspflicht­en ver­let­zt. Für 2002 kann jedoch nicht zur Überzeu­gung des Gerichts fest­gestellt wer­den, dass er wil­lentlich über steuer­lich erhe­bliche Tat­sachen unrichtige oder unvoll­ständi­ge Angaben gemacht hat. Manip­ulierte Fahrerabrech­nun­gen, die wesentlich­es Indiz für die Abgabe unrichtiger Angaben und die bewusste Verkürzung von Steuern sind, wur­den erst ab 2003 fest­gestellt. Zwar sind die in den Wartungs- und Reparatur­rech­nun­gen angegebe­nen Kilo­me­ter­stände in 2002 bei einem Fahrzeug niedriger als der in der vorheri­gen Rech­nung angegebene Kilo­me­ter­stand. Dies kann ein Indiz dafür sein, dass eine Manip­u­la­tion erfol­gt ist. Insoweit beste­hen aber erhe­bliche Zweifel, denn die Unregelmäßigkeit ist im Stre­itzeitraum nur ein­mal fest­gestellt wor­den. Da die nach­fol­gen­den Kilo­me­ter­stände nicht unplau­si­bel sind, ist es in gle­ich­er Weise möglich, dass es sich lediglich um einen Ablese- oder Aufze­ich­nungs­fehler han­delt.

Auch in 2002 sind Beträge mit ungek­lärter Herkun­ft ein­gelegt. Diese Beträge sind jedoch im Ver­gle­ich zu denen der nach­fol­gen­den Jahre geringer. Ohne weit­ere konkrete Anhalt­spunk­te dafür, dass es sich bei den Ein­la­gen um nicht erk­lärte Betrieb­sein­nah­men han­delt, liegt auch darin kein Beweis, dass bere­its in 2002 der objek­tive und sub­jek­tive Tatbe­stand der Steuer­hin­terziehung oder ein­er leicht­fer­ti­gen Steuerverkürzung als erfüllt anzuse­hen ist.

Auch wenn sich die Hinzuschätzung der Ein­nah­men nicht am oberen Rand des Schätzungsrah­men ori­en­tiert, son­dern einen empirisch belegten Durch­schnit­twert zugrunde legt, ist das Finanzgericht für 2002 auch von der Höhe des Verkürzungs­be­trags unter Ein­beziehung des rechtsstaatlichen Grund­satzes in dubio pro reo nicht überzeugt.

Die geän­derten Einkom­men­steuerbeschei­de für 2002 vom 14.10.2013; und vom 09.11.2012 sowie die geän­derten Umsatzs­teuerbeschei­de für 2002 vom 13.11.2012; und vom 13.11.2012 sind deshalb aufzuheben.

Der auf der Grund­lage von § 191 Abs. 1 S. 1 AO i. V. m. § 42d EStG ergan­gene Haf­tungs­bescheid vom 17.12.2012 in Gestalt der Teil­rück­nahme vom 31.01.2014 und der Ein­spruch­sentschei­dung vom 11.09.2014 ist rechtswidrig und aufzuheben, soweit der Finan­zamt den Tax­i­un­ternehmer auch für Lohn­s­teuern aus dem Jahre 2002 in Anspruch nimmt. Im Übri­gen ist die Inanspruch­nahme des Tax­i­un­ternehmers als Haf­tungss­chuld­ner recht­mäßig, ins­beson­dere genügt die Ermessens­be­grün­dung im hier zu beurteilen­den Sachver­halt noch den Anforderun­gen.

Nach § 191 Abs. 1 S. 1 AO kann durch Haf­tungs­bescheid in Anspruch genom­men wer­den, wer kraft Geset­zes für eine Steuer haftet. Gemäß § 42d Abs. 1 Nr. 1 EStG haftet der Arbeit­ge­ber für die Lohn­s­teuer, die er einzube­hal­ten und abzuführen hat, sowie gemäß § 42b Abs. 1 Nr. 3 EStG für die Einkom­men­steuer (Lohn­s­teuer), die auf Grund fehler­hafter Angaben im Lohnkon­to oder in der Lohn­s­teuerbescheini­gung verkürzt wird. Soweit die Haf­tung des Arbeit­ge­bers reicht, sind der Arbeit­ge­ber und der Arbeit­nehmer Gesamtschuld­ner. Das Betrieb­sstät­ten­fi­nan­zamt kann die Steuer­schuld oder Haf­tungss­chuld nach pflicht­gemäßem Ermessen gegenüber jedem Gesamtschuld­ner gel­tend machen. Der Arbeit­ge­ber kann auch dann in Anspruch genom­men wer­den, wenn der Arbeit­nehmer zur Einkom­men­steuer ver­an­lagt wird. Der Arbeit­nehmer kann im Rah­men der Gesamtschuld­ner­schaft nur in Anspruch genom­men wer­den, (1) wenn der Arbeit­ge­ber die Lohn­s­teuer nicht vorschriftsmäßig vom Arbeit­slohn ein­be­hal­ten hat und (2) wenn der Arbeit­nehmer weiß, dass der Arbeit­ge­ber die ein­be­hal­tene Lohn­s­teuer nicht vorschriftsmäßig angemeldet hat. Dies gilt nicht, wenn der Arbeit­nehmer den Sachver­halt dem Finan­zamt unverzüglich mit­geteilt hat (§ 42d Abs. 3 EStG).

Die Voraus­set­zun­gen für die Inanspruch­nahme des Tax­i­un­ternehmers als Haf­tungss­chuld­ner für die nicht ein­be­hal­tene und abge­führte Lohn­s­teuer auf “Schwar­zlohn­zahlun­gen” an seine Angestell­ten liegen vor. Der Tax­i­un­ternehmer hat an seine angestell­ten Fahrer zum Teil Lohn gezahlt, den er nicht gemäß § 41 EStG in sein­er Buch­führung erfasst hat und für den er wed­er gemäß § 38 EStG Lohn­s­teuer ein­be­hal­ten noch abge­führt hat. Dies ergibt sich aus den von der Steuer­fah­n­dung bei dem Angestell­ten A sichergestell­ten und auf dem PC des Tax­i­un­ternehmers vorge­fun­de­nen Unter­la­gen. Sowohl der Abgle­ich der hand­schriftlichen Aufze­ich­nun­gen des Angestell­ten A für Abrech­nungszwecke mit den Buch­führung­sun­ter­la­gen des Tax­i­un­ternehmers als auch die bei dem Tax­i­un­ternehmer sichergestell­ten Abrech­nung­sun­ter­la­gen des Fahrer B als auch die weit­eren im PC des Tax­i­un­ternehmers wieder­hergestell­ten Abrech­nung­sun­ter­la­gen für andere Fahrer bele­gen, dass tat­säch­lich höhere Löhne gezahlt als auf dem Lohnkon­to ver­bucht wur­den. Zudem ist es unglaub­haft, dass mehrere Fahrer über Monate hin­weg immer genau den gle­ichen Betrag erwirtschaftet haben. Bei ein­er Ent­loh­nung auf der Grund­lage eine Umsatz­beteili­gung von 50 % ist dies nicht möglich.

Let­ztlich bestre­it­et der Tax­i­un­ternehmer die Zahlung von “Schwar­zlöh­nen” auch nicht. Eine Her­ab­set­zung des Haf­tungs­be­trages auf der Grund­lage sein­er in diesem Ver­fahren vorgelegten Schätzung ist jedoch abzulehnen, denn die Hinzuschätzung des Finan­zamtes, die auch Grund­lage für die Berech­nung der nicht ver­s­teuerten Lohn­zahlun­gen ist, ist sachgerecht und rechtlich nicht zu bean­standen. Auf die Aus­führun­gen unter I. 2. wird Bezug genom­men.

Ein Haf­tungsauss­chließungs­grund nach § 42d Abs. 2 EStG liegt nicht vor.

Nach § 42d Abs. 3 EStG haftet der Tax­i­un­ternehmer neben dem Arbeit­nehmer als Gesamtschuld­ner. Gründe für einen Auss­chluss der Arbeit­nehmer von der Gesamtschuld­ner­schaft nach § 42d Abs. 3 S. 4 EStG liegen nicht vor, denn den Arbeit­nehmern des Tax­i­un­ternehmers war auf Grund der 14-täti­gen Abrech­nung sehr wohl bekan­nt, dass ein Teil des Lohnes nicht ver­s­teuert wurde. Der Finan­zamt kon­nte somit die Steuer­schuld oder Haf­tungss­chuld gegenüber jedem Gesamtschuld­ner gel­tend machen. Er hat sein gemäß § 191 Abs. 1 AO i. V. m. § 42d Abs. 3 EStG beste­hen­des Entschließungs- und Auswahler­messen erkan­nt und aus­geübt. Die in dem Haf­tungs­bescheid dargelegten und im Klagev­er­fahren ergänzten Ermessenser­wä­gun­gen genü­gen in dem hier zu beurteilen­den Sachver­halt noch den Anforderun­gen.

Ermessensentschei­dun­gen des Finan­zamtes sind nach § 102 FGO gerichtlich nur darauf zu über­prüfen, ob die geset­zlichen Gren­zen des Ermessens über­schrit­ten sind oder von dem Ermessen in ein­er dem Zweck der Ermäch­ti­gung entsprechen­den Weise Gebrauch gemacht wor­den ist. Aus dem Begrün­dungs­ge­bot des § 121 AO ergibt sich, dass das Finan­zamt spätestens in der Ein­spruch­sentschei­dung die für die Ermessen­sausübung maßge­blichen Gründe darstellen muss. Hier­bei müssen die bei Ausübung des Ver­wal­tungser­messens angestell­ten Erwä­gun­gen — die Abwä­gung des Für und Wider der Inanspruch­nahme des Haf­tungss­chuld­ners — aus der Entschei­dung selb­st erkennbar sein14.

§ 102 S. 2 FGO erlaubt es dem Finan­zamt, seine Ermessenser­wä­gun­gen bis zum Abschluss der Tat­sachenin­stanz zu ergänzen. Das Finan­zamt kann danach bere­its an- oder dargestellte Ermessenser­wä­gun­gen ver­tiefen, ver­bre­it­ern und verdeut­lichen; es ist jedoch nicht befugt, Ermessenser­wä­gun­gen im finanzgerichtlichen Ver­fahren erst­mals darzustellen, die Ermessens­gründe auszuwech­seln oder voll­ständig nachzu­holen15.

Wie inten­siv das Auswahler­messen vom Finan­zamt zu begrün­den ist, ist eine Frage des Einzelfalls und davon abhängig, welche für das Finan­zamt ersichtlichen beson­deren Umstände auf Seit­en des jew­eili­gen Gesamtschuld­ners beste­hen, die für oder gegen eine Inanspruch­nahme sprechen und die deshalb in die Ermessenser­wä­gun­gen und in die schriftliche Begrün­dung des betr­e­f­fend­en Ver­wal­tungsak­tes ein­fließen müssen. So ist im Fall vorsät­zlich­er Steuer­straftat­en die Ermessensentschei­dung in der Weise vorgeprägt, dass es ein­er beson­deren Begrün­dung der Ermessens­betä­ti­gung nicht bedarf. In dem Fall würde das Finan­zamt vielmehr ermessens­fehler­haft han­deln, wenn der Betr­e­f­fende von der Inanspruch­nahme freigestellt würde. Ein­er beson­deren Begrün­dung für die Ermessen­sübung bedarf es in diesen Fällen nicht16. Diese Vor­prä­gung des Ermessens gilt ins­beson­dere auch dann, wenn sich mehrere Gesamtschuld­ner ein­er vorsät­zlichen Steuer­straftat schuldig gemacht haben und deshalb bei der Ausübung des Auswahler­messens grund­sät­zlich gle­ichrangig nebeneinan­der ste­hen. Auch in diesen Fällen würde es sich regelmäßig als ermessens­fehler­haft erweisen, wenn die Behörde einen Gesamtschuld­ner, der sich eine vorsät­zliche Steuer­straftat hat zuschulden kom­men lassen und damit einen Steuer­tatbe­stand ver­wirk­licht hat, von sein­er abgaben­rechtlichen Verpflich­tung freis­tellte. Auf die Her­anziehung eines vorsät­zlich an ein­er Steuer­straftat Beteiligten kann grund­sät­zlich nicht verzichtet wer­den. Deshalb kann der haf­tende Steuer­straftäter nicht beanspruchen, dass statt sein­er ein gle­ichrangig haf­ten­der Mit­täter in Anspruch genom­men wird, selb­st wenn die Haf­tungss­chuld bei den übri­gen Mit­tätern eben­so schnell und ein­fach nach erhoben wer­den kann17.

Nach Maß­gabe dieser Grund­sätze erweist sich die Entschei­dung des Finan­zamtes noch als recht­mäßig.

Der Finan­zamt hat sein Auswahler­messen erkan­nt. Aus der Begrün­dung des ange­focht­e­nen Beschei­ds ergibt sich, dass er den Tax­i­un­ternehmer an Stelle der Arbeit­nehmer in Anspruch genom­men hat, weil dies nicht unbil­lig sei und die Beträge bei den Arbeit­nehmern nicht nachge­fordert wer­den kön­nten.

Eine Inanspruch­nahme des Tax­i­un­ternehmers als Haf­tungss­chuld­ner ist bere­its deshalb vorgeprägt, weil er den Steuer­schaden durch die bewusste Ver­let­zung der ihm obliegen­den Pflicht­en her­beige­führt hat. Er hat nach Überzeu­gung des Gerichts ab 2003 den objek­tiv­en und sub­jek­tiv­en Tatbe­stand der Steuer­hin­terziehung erfüllt. Ausweis­lich der sichergestell­ten Unter­la­gen hat er nach­weis­lich ab März 2003 die Ein­nah­men verkürzt, indem er niedrigere Umsatzer­löse ver­bucht hat als nach den Abrech­nun­gen mit den Fahrern erzielt wor­den waren. Da die Fahrer durch Beteili­gung in Höhe von 50 % an den erziel­ten Umsatzer­lösen ent­lohnt wur­den, sind auf Grund zu niedrig angegebe­nen und ver­bucht­en Lohn­zahlun­gen auch vorsät­zlich Lohn­s­teuern in zu geringem Umfang ein­be­hal­ten und abge­führt wor­den.

Der Tax­i­un­ternehmer kann sich nicht durch den Hin­weis ent­las­ten, dass der Finan­zamt möglicher­weise auch anteilig bei den Arbeit­nehmern die Lohn­s­teuer hätte nach­fordern kön­nen. Als Steuer­straftäter kann er grund­sät­zlich nicht beanspruchen, dass statt sein­er andere Per­so­n­en herange­zo­gen wer­den. Dies gilt im vor­liegen­den Sachver­halt auch deshalb, weil der Tax­i­un­ternehmer — worauf der Finan­zamt im gerichtlichen Ver­fahren ergänzend hin­weist — in erster Lin­ie für die Auszahlung der Arbeit­slöhne sowie Ein­be­hal­tung und Abführung der Steuer­abzugs­be­träge ver­ant­wortlich war. In dem Fall ist eine Inanspruch­nahme auch dann ermessens­fehler­frei, wenn die an der Steuer­hin­terziehung beteiligten Arbeit­nehmer namentlich bekan­nt sind18. Ohne sein pflichtwidriges Han­deln hätte der Steuer­schaden nicht ein­treten kön­nen.

Ob der Finan­zamt tat­säch­lich von den Fahrern die Einkom­men­steuer hätte nach­fordern kön­nen, ist zudem zweifel­haft. Lediglich hin­sichtlich des Fahrers A ste­hen “Schwar­zlohn­zahlun­gen” in Höhe von … € in 2003 und … € in 2004 sich­er fest. Hin­sichtlich der weit­eren Fahrer ergeben sich die “Schwar­zlohn­zahlun­gen” auf Grund der im PC des Tax­i­un­ternehmers sichergestell­ten dif­ferieren­den Abrech­nun­gen, die hand­schriftlichen Aufze­ich­nun­gen der Fahrer liegen nicht mehr vor. Ob die dann — auch nur in Höhe von Teil­be­trä­gen — den Fahrer möglicher­weise nach­weis­baren “Schwar­zlohn­zahlun­gen” bei diesen nachge­fordert wer­den kön­nten, ist im Übri­gen ungewiss. Vor diesem Hin­ter­grund ist es nicht ermessens­fehler­haft vor­rangig der Tax­i­un­ternehmer als Steuer­straftäter in Anspruch zu nehmen.

Der Haf­tungs­bescheid ist jedoch aufzuheben, soweit der Tax­i­un­ternehmer für nicht ein­be­hal­tene und nicht abge­führte Lohn­s­teuer für 2002 in Höhe von … € in Anspruch genom­men wird.

Nach § 191 Abs. 5 Nr. 1 AO kann ein Haf­tungs­bescheid nicht mehr erge­hen, soweit die Steuer gegen den Steuer­schuld­ner nicht fest­ge­set­zt wor­den ist und wegen Ablaufs der Fest­set­zungs­frist auch nicht mehr fest­ge­set­zt wer­den kann. Dies gilt nach Satz 2 nicht, wenn die Haf­tung darauf beruht, dass der Haf­tungss­chuld­ner Steuer­hin­terziehung oder Steuer­hehlerei began­gen hat.

Die mit dem Haf­tungs­bescheid gel­tend gemacht Lohn­s­teuer ist gegenüber den Steuer­schuld­nern nicht fest­ge­set­zt wor­den. Sie kann wegen Ablaufs der reg­ulären Fest­set­zungs­frist (§ 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO) gegenüber den Steuer­schuld­nern auch nicht mehr fest­ge­set­zt wer­den. Der Tax­i­un­ternehmer hat die quar­tal­sweise abgegebe­nen Lohn­s­teuer­an­mel­dung gemäß § 41a Abs. 1 EStG jew­eils nach Ablauf von 10 Tagen eines jeden Lohn­s­teuer­an­meldezeitraums ein­gere­icht. Die vier­jährige Fest­set­zungs­frist gemäß § 169 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 AO begann für die Lohn­s­teuer­an­mel­dung des I. bis III. Quar­tals 2002 mit Ablauf des Jahres 2002 und endete mit Ablauf des Jahres 2006. Für das IV. Quar­tal 2002 begann die Fest­set­zungs­frist mit Ablauf des Jahres 2003 zu laufen und endete mit Ablauf des Jahres 2007. Der Haf­tungs­bescheid vom 17.12.2012 ist somit nach Ablauf der Fest­set­zungs­frist ergan­gen.

Etwas anderes fol­gt auch nicht aus § 191 Abs. 5 S. 2 AO, denn für das Jahr 2002 kann nach Überzeu­gung des Gerichts nicht davon aus­ge­gan­gen wer­den, dass der Tax­i­un­ternehmer eine Steuer­hin­terziehung began­gen hat. Insoweit wird auf die Aus­führun­gen unter I. 3.)) ver­wiesen.

Für den Zeitraum 2003 bis 2006 liegt keine Fest­set­zungsver­jährung vor, denn insoweit hat der Tax­i­un­ternehmer den objek­tiv­en und sub­jek­tiv­en Tatbe­stand der Steuer­hin­terziehung erfüllt. Die zehn­jährige Fest­set­zungs­frist gemäß § 169 Abs. 2 S. 2 AO war für diesen Zeitraum bei Erlass des Haf­tungs­beschei­ds am 17.12.2012 noch nicht abge­laufen.

Finanzgericht Ham­burg, Urteil vom 18. Dezem­ber 2015 — 2 K 281/14

  1. abwe­ichend Finanzgericht Ham­burg 3 K 13/09 []
  2. BFH, Urteil vom 24.06.2009 — VIII R 80/06, BSt­Bl II 2010, 452 []
  3. BFH, Urteil vom 26.02.2004 — IX R 25/02, BSt­Bl II 2004, 599 m. w. N. []
  4. BFH, Urteil vom 26.02.2004 — IX R 25/02, BSt­Bl II 2004, 599; Beschluss vom 18.03.2015 — III B 43/14, BFH/NV 2015, 978 []
  5. BFH, Urteil vom 26.02.2004 — IX R 25/02, BSt­Bl II 2004, 599; Beschluss vom 18.03.2015 — III B 43/14, BFH/NV 2015, 978 []
  6. vgl. Beschluss vom 18.03.2015 — III B 43/14, BFH/NV 2015, 978 []
  7. BFH, Beschluss vom 13.10.2003 — IV B 85/02, BSt­Bl II 2004, 25 []
  8. 2002: 162.410 km, 2003: 226.800 km, 2004: 237.960 km, 2005 228.640 km, 2006: 126.100 km []
  9. FG Ham­burg, Urteil vom 07.09.2010, 3 K 13/09, EFG 2010, 2057; Urteil vom 11.11.2014, 6 K 206/11 []
  10. FG Ham­burg vom 07.09.2010 — 3 K 13/09, EFG 2010, 2057 []
  11. FG Ham­burg, Urteil vom 07.09.2010, 3 K 13/09, EFG 2010, 2057; BFH, Urteil vom 29.03.2001 — IV R 67/99, BSt­Bl II 2001, 484 []
  12. Seer in Tipke/Kruse, § 162 AO Rn. 44 []
  13. BFH, Urteil vom 07.11.2006 — VIII R 81/04, BSt­Bl II 2007, 364; Beschluss vom 29.01.2002 — VIII B 91/01, BFH/NV 2002, 449, jew­eils m. w. N. []
  14. BFH, Urteil vom 09.08.2002 — VI R 41/96, BSt­Bl II 2003, 160 []
  15. BFH, Urteile vom 11.03.2004 — VII R 52/02, BSt­Bl II 2004, 579; vom 01.07.2008 — II R 2/07, BSt­Bl II 2008, 897 m. w. N. []
  16. BFH, Urteil vom 12.02.2009 — VI R 40/07, BSt­Bl II 2009 478 []
  17. BFH, Urteil vom 12.02.2009 — VI R 40/07, BSt­Bl II 2009, 478, m. w. N. []
  18. vgl. Loose in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 191 AO Rn. 60; Jatzke in Beermann/Gosch, AO/FGO, § 191 AO Rn. 25 []