Vorsteuerabzug — und die Frage der tatsächlich erfolgten Lieferung

Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer Vors­teuer­be­träge für Liefer­un­gen und son­stige Leis­tun­gen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen aus­ge­führt wor­den sind, abziehen, wenn die Steuer im Sinne der § 14, 14a UStG geson­dert in Rech­nung gestellt wor­den ist.

Vorsteuerabzug — und die Frage der tatsächlich erfolgten Lieferung

Liefer­un­gen sind nach § 3 Abs. 1 UStG Leis­tun­gen, durch die der Unternehmer den Abnehmer befähigt, im eige­nen Namen über einen Gegen­stand zu ver­fü­gen (Ver­schaf­fung der Ver­fü­gungs­macht).

Der Vors­teuer­abzug set­zt voraus, dass der Gegen­stand das Unternehmen des Liefer­n­den tat­säch­lich ver­lassen hat und in den Unternehmens­bere­ich des Empfängers einge­gan­gen ist. Mit der nach § 14, 14a UStG aus­gestell­ten Rech­nung muss mithin über eine tat­säch­lich aus­ge­führte Liefer­ung nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG abgerech­net wor­den sein.

Der den Vors­teuer­abzug begehrende Unternehmer trägt die Fest­stel­lungslast für die Erfül­lung der Anspruchsvo­raus­set­zun­gen. Ein Unternehmer, der alle Maß­nah­men getrof­fen hat, die vernün­ftiger­weise von ihm ver­langt wer­den kön­nen um sicherzustellen, dass seine Umsätze nicht in einen Betrug — sei es in eine Umsatzs­teuer­hin­terziehung oder einen son­sti­gen Betrug — ein­be­zo­gen sind, kann auf die Recht­mäßigkeit dieser Umsätze ver­trauen, ohne Gefahr zu laufen, sein Recht auf Vors­teuer­abzug zu ver­lieren. Der Umstand, dass eine Liefer­ung an einen Unternehmer vorgenom­men wird, der wed­er wusste noch wis­sen kon­nte, dass der betr­e­f­fende Umsatz in einem vom Verkäufer began­genen Betrug ein­be­zo­gen war, ste­ht dem Vors­teuer­abzug nicht ent­ge­gen. Der Vors­teuer­abzug ist zu ver­sagen, wenn auf­grund sub­stan­ti­iert­er Tat­sachen oder Umstände fest­ste­ht, dass der Unternehmer, der den Vors­teuer­abzug begehrt, über die betrügerischen Machen­schaften sein­er Geschäftspart­ner Ken­nt­nis hat­te oder hätte haben müssen1.

Nach diesen Grund­sätzen stand dem Unternehmer in dem hier vom Finanzgericht Baden-Würt­tem­berg entsch­iede­nen Fall der Vors­teuer­abzug aus der Rech­nung zu:

Der Begriff “Liefer­ung eines Gegen­stands” in Art. 5 Abs. 1 der Richtlin­ie 77/388/EWG umfasst jede Über­tra­gung eines kör­per­lichen Gegen­stands durch eine Partei, die die andere Partei ermächtigt, über diesen Gegen­stand fak­tisch so zu ver­fü­gen, als wäre sie sein Eigen­tümer, ohne dass es dabei auf eine Eigen­tum­süber­tra­gung in den durch das anwend­bare nationale Recht vorge­se­henen For­men ankomme2. Nach ständi­ger Recht­sprechung des Bun­des­fi­nanzhofs ist die Über­tra­gung von Sub­stanz, Wert und Ertrag erforder­lich3.

Im Stre­it­fall ist der Kläger zum Vors­teuer­abzug berechtigt, da der Leis­tungs­ge­gen­stand am 2.06.2008 an die K GmbH geliefert wor­den ist. Die Über­gabe erfol­gte in Vol­lzug ein­er auf Eigen­tum­süber­tra­gung gerichteten Vere­in­barung durch Ein­räu­mung mit­tel­baren Besitzes, die dazu diente, dem Kläger Sub­stanz, Wert und Ertrag an dem tat­säch­lich vorhan­de­nen Nitriero­fen samt Periph­erie zuzuwen­den. Damit liegt ein auf die Liefer­ung dieser Gegen­stände gerichtetes Rechtsver­hält­nis vor, dessen Vol­lzug grund­sät­zlich zu ein­er Liefer­ung i.S. von § 3 Abs. 1 UStG führt. Es han­delt sich um einen sog. Finanzierungsleas­ingver­trag.

Für die Liefer­ung des Nitriero­fens samt Periph­erie kommt es nicht darauf an, ob die K GmbH und/oder der Kläger zivil­rechtliche Eigen­tümer an den geliefer­ten Gegen­stän­den gewor­den sind. Denn als Liefer­ung gilt umsatzs­teuer­rechtlich jede Über­tra­gung eines kör­per­lichen Gegen­stands durch eine Partei, die eine andere Partei ermächtigt, über diesen Gegen­stand fak­tisch so zu ver­fü­gen, als wäre sie sein Eigen­tümer, ohne dass es dabei auf eine Eigen­tum­süber­tra­gung in den durch das anwend­bare nationale Recht vorge­se­henen For­men ankommt. Dies trifft im Stre­it­fall zu. Dementsprechend kön­nen Gegen­stände auch ohne zivil­rechtliche Eigen­tumsver­schaf­fung z.B. durch einen Dieb geliefert wer­den, ohne dass dem § 935 BGB ent­ge­gen­ste­ht4.

Dem Vors­teuer­abzug des Klägers aus der Rech­nung ste­ht auch nicht ent­ge­gen, dass er Opfer eines Betrugssys­tems gewor­den ist. Die im Stre­it­fall vor­liegende Kon­stel­la­tion führt nach Auf­fas­sung des Finanzgerichts dazu, dass dem gut­gläu­bi­gen Empfänger ein­er Rech­nung der Vors­teuer­abzug so lange zuste­ht, bis für ihn objek­tiv erkennbar war, dass er in ein Betrugssys­tem einge­bun­den war.

Im Stre­it­fall ist das Finanzgericht auf­grund des unstre­it­i­gen Vor­trags des Klägers davon überzeugt, dass der Kläger selb­st in den Betrug der sog. K‑Gruppe nicht ein­be­zo­gen war und gut­gläu­big davon aus­ging, die Ver­fü­gungs­macht über einen funk­tion­ieren­den Nitriero­fen, den er zuvor besichtigt hat, erhal­ten zu haben und auch Eigen­tümer daran gewor­den zu sein.

Nach der Recht­sprechung des EuGH ist ein Vors­teuer­abzug zu gewähren, wenn dem Unternehmer nach den Beweis­regeln des nationalen Rechts der Nach­weis gelingt, dass an ihn tat­säch­lich eine Leis­tung aus­ge­führt wor­den ist5.

Da im Stre­it­fall dem Kläger durch die Liefer­ung an die K GmbH die Ver­fü­gungs­macht an dem Nitriero­fen ver­schafft wor­den ist, ist ihm als Leis­tungsempfänger im Hin­blick auf die beste­hen­den Berich­ti­gungsvorschriften der Vors­teuer­abzug so lange zu belassen, bis für ihn objek­tiv erkennbar war, dass er in ein Betrugssys­tem einge­bun­den war und nicht Eigen­tümer gewor­den ist.

Aus der geset­zlichen Regelung ergibt sich kein Grund für eine Benachteili­gung des Unternehmers, der gut­gläu­big auf die Angaben des Leis­tungser­bringers ver­traut hat. Im Falle ein­er aus­ge­führten Leis­tung set­zt der Vors­teuer­abzug nach § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 1 UStG eine “aus­ge­führte” Leis­tung voraus. Kann der Unternehmer nicht nach­weisen, dass an ihn tat­säch­lich eine Leis­tung erbracht wurde, so ent­fällt der Vors­teuer­abzug ohne dass es auf einen guten Glauben oder Ver­trauenss­chutz ankommt6. Kann er dage­gen nach­weisen, dass er tat­säch­lich eine Leis­tung erhal­ten hat, so darf der Vors­teuer­abzug nur ver­sagt wer­den, wenn die Finanzbe­hör­den nach­weisen kön­nen, dass der Leis­tungsempfänger wusste oder wis­sen musste, dass der Rech­nungsaussteller einen Betrug bege­ht. Im Stre­it­fall kann der Kläger die Liefer­ung des Nitriero­fens — wie vere­in­bart — direkt an die K GmbH durch die schriftliche Über­nah­mebestä­ti­gung nach­weisen.

Es kommt für den Vors­teuer­abzug daher darauf an, dass die Finanzbe­hörde nach­weisen kann, dass der Kläger als Rech­nungsempfänger wusste oder wis­sen musste, dass der Rech­nungsaussteller einen Betrug bege­ht. Es ist für das Finanzgericht kein vernün­ftiger Grund ersichtlich, in diesem Fall auf die Nach­we­is­führung durch die Finanzbe­hör­den zu verzicht­en. Einen solchen konkreten Nach­weis hat der Beklagte nicht erbracht.

Das Finanzgericht weist darauf hin, dass die Berich­ti­gungsvorschriften des UStG eine Kor­rek­tur der abge­zo­ge­nen Vors­teuer in dem Zeit­punkt vorschreiben, in dem klar ist, dass ein Betrug vor­liegt. Damit wird der gut­gläu­bige Rech­nungsempfänger nicht mit den Zin­sen belastet, die für die Zeit zwis­chen ursprünglichem Vors­teuer­abzug und Aufdeck­ung des Betrugs entste­hen.

Der Vors­teuer­abzug ist jeden­falls nicht im hier stre­it­ge­gen­ständlichen Besteuerungszeitraum zu berichti­gen, weil in diesem Stre­it­jahr der Kläger noch keine Ken­nt­nis davon hat­te, dass er in ein Betrugssys­tem einge­bun­den war.

Finanzgericht Baden ‑Würt­tem­berg, Urteil vom 17. Okto­ber 2014 — 9 K 4424/117

  1. vgl. BFH, Urteil vom 19.04.2007 — V R 48/04, BSt­Bl 2009 — II 315 []
  2. EuGH, Urteile vom 08.02.1990 — C-320/88, Ship­ping and For­ward­ing Enter­prise Safe, Slg. 1990, I‑285 Rdnr. 7; vom 06.02.2003 — C‑185/01, Auto Lease Hol­land, Slg. 2003, I‑1317 Rdnr. 32; und vom 15.12 2005 — C‑63/04, Cen­tralan Prop­er­ty, Slg. 2005, I‑11087 Rdnr. 62 []
  3. BFH, Urteil vom 08.09.2011 — V R 43/10, BFHE 235, 501, BSt­Bl II 2014, 203 m.w.N. []
  4. BFH, Urteil vom 08.09.2011 — V R 43/10, BFHE 235, 501, BSt­Bl II 2014, 203 []
  5. z.B. Urteile Bonik, — C‑285/11, EU:C:2012:774, RNr. 31–33; Evita‑K, — C‑78/12, EU:C:2013:486, RNr. 37, LVK-56, — C‑643/11, EU:C:2013:55, RNr. 57 []
  6. BFH, Beschluss vom 26.02.2014 — V S 1/14 (PKH), BFH/NV 2014, 917 mit weit­eren Nach­weisen; EuGH Urteil Bonik, — C‑285/11, EU:C:2012:774, RNr. 31–33 []
  7. nrkr., Revi­sion beim BFHV R 41/15 []