Vorsteuerabzug — und der Verdacht der Beteiligung an einer Umsatzsteuerhinterziehung

Das Recht auf Vors­teuer­abzug kann dem Unternehmer ver­weigert wer­den, wenn auf­grund objek­tiv­er Umstände fest­ste­ht, dass der Unternehmer, dem die Gegen­stände geliefert bzw. dem gegenüber die Dien­stleis­tun­gen erbracht wur­den, die als Grund­lage für die Begrün­dung des Rechts auf Vors­teuer­abzug dienen, wusste oder hätte wis­sen müssen, dass dieser Umsatz in eine vom Liefer­n­den bzw. vom Leis­ten­den oder einem anderen Wirtschaft­steil­nehmer auf ein­er vorherge­hen­den Umsatzstufe began­gene Steuer­hin­terziehung ein­be­zo­gen war.

Vorsteuerabzug — und der Verdacht der Beteiligung an einer Umsatzsteuerhinterziehung

Ein Unternehmer, der wusste oder hätte wis­sen müssen, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligt, der in eine Mehrw­ert­s­teuer­hin­terziehung ein­be­zo­gen ist, ist näm­lich für die Zwecke der MwSt­Sys­tRL als an dieser Hin­terziehung Beteiligter anzuse­hen, und zwar unab­hängig davon, ob er im Rah­men sein­er besteuerten Aus­gang­sum­sätze aus dem Weit­er­verkauf der Gegen­stände oder der Ver­wen­dung der Dien­stleis­tun­gen einen Gewinn erzielt1.

Die Dar­legungs- und Fest­stel­lungslast für die Bös­gläu­bigkeit des Leis­tungsempfängers trägt die Finanzbe­hörde2.

Dage­gen kön­nen Wirtschaft­steil­nehmer, die alle Maß­nah­men tre­f­fen, die vernün­ftiger­weise von ihnen ver­langt wer­den kön­nen, um sicherzustellen, dass ihre Umsätze nicht in einen Betrug ‑sei es eine Mehrw­ert­s­teuer­hin­terziehung oder ein son­stiger Betrug- ein­be­zo­gen sind, auf die Recht­mäßigkeit dieser Umsätze ver­trauen, ohne Gefahr zu laufen, ihr Recht auf Vors­teuer­abzug zu ver­lieren3.

Welche Maß­nah­men im konkreten Fall vernün­ftiger­weise von einem Unternehmer, der sein Recht auf Vors­teuer­abzug ausüben möchte, ver­langt wer­den kön­nen, um sicherzustellen, dass seine Umsätze nicht in einen von einem Wirtschaft­steil­nehmer auf ein­er vorherge­hen­den Umsatzstufe began­genen Betrug ein­be­zo­gen sind, hängt wesentlich von den jew­eili­gen Umstän­den ab4. Liegen Anhalt­spunk­te für Unregelmäßigkeit­en oder Steuer­hin­terziehung vor, kann ein ver­ständi­ger Wirtschaft­steil­nehmer zwar nach den Umstän­den des konkreten Falls verpflichtet sein, über einen anderen Wirtschaft­steil­nehmer, von dem er Gegen­stände oder Dien­stleis­tun­gen zu erwer­ben beab­sichtigt, Auskün­fte einzu­holen, um sich von dessen Zuver­läs­sigkeit zu überzeu­gen5. Die Finanzbe­hör­den kön­nen jedoch von dem Unternehmer, der sein Recht auf Vors­teuer­abzug ausüben möchte, nicht generell ver­lan­gen, zum einen zu prüfen, ob der Aussteller der Rech­nung über die Gegen­stände und Dien­stleis­tun­gen, für die dieses Recht gel­tend gemacht wird, Unternehmer ist, über die fraglichen Gegen­stände ver­fügte und sie liefern kon­nte und seinen Verpflich­tun­gen hin­sichtlich der Erk­lärung und Abführung der Umsatzs­teuer nachgekom­men ist, um sich zu vergewis­sern, dass auf der Ebene der Wirtschaft­steil­nehmer ein­er vorherge­hen­den Umsatzstufe keine Unregelmäßigkeit­en und Steuer­hin­terziehung vor­liegen, oder zum anderen entsprechende Unter­la­gen vorzule­gen6.

Im Stre­it­fall hat das Finan­zamt wed­er Anhalt­spunk­te tat­säch­lich­er Art nachgewiesen, nach denen Ver­ant­wortliche der S‑GmbH wussten oder hät­ten wis­sen müssen, dass sie sich mit dem Erwerb des Schrotts an einem Mehrw­ert­s­teuer­hin­terziehung beteiligten, noch son­stige Anhalt­spunk­te, nach denen die Ver­ant­wortlichen der S‑GmbH ‑aus der Sicht eines Unternehmers, der mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kauf­manns han­delt- sich durch weit­ere Maß­nah­men von der Zuver­läs­sigkeit der MJ-GmbH hät­ten überzeu­gen müssen.

Dabei sind aus der Sicht des erken­nen­das Finanzgerichts ins­beson­dere die fol­gen­den Umstände zu berück­sichti­gen:

Die Strafver­fahren gegen die drei Geschäfts­führer der GmbH wur­den nach § 170 Abs. 2 StPO eingestellt, weil ihnen keine Beteili­gung an den Straftat­en der Ver­ant­wortlichen der MJ-GmbH nachgewiesen wer­den kon­nte. Strafrechtlichen Ermit­tlun­gen gegen andere Han­del­nde der S‑GmbH gab es nicht.

Nach den Erkundi­gun­gen des Finan­zamt sind sowohl die erst­ma­lige Kon­tak­tauf­nahme per Tele­fon als auch der Abschluss mündlich­er Verträge über die Schrot­tliefer­un­gen branchenüblich. Der ohne­hin ständig schwank­ende Ankauf­spreis hängt maßgebend von der Qual­ität des Schrotts ab, die erst bei der Anliefer­ung fest­gestellt wer­den kann. Ein verbindlich­er Kaufver­trag kommt damit erst nach der Prü­fung des Schrotts zus­tande. Das Fehlen vor­ab gefer­tigter schriftlich­er Kaufverträge kann den Ver­ant­wortlichen daher nicht vorge­wor­fen wer­den. Diese Anforderung wäre wegen der Form­frei­heit von Kaufverträ­gen auch über­zo­gen.

Die S‑GmbH hat zeit­nah zur Geschäft­san­bah­nung beim Steuer­ber­ater der MJ-GmbH um eine Bescheini­gung über deren Unternehmereigen­schaft gebeten und eine entsprechende Bestä­ti­gung erhal­ten. Dabei gab sie auch die ihr bekan­nte Anschrift der MJ-GmbH in A, — C‑Straße 5 an. Auf die Auskun­ft des Ange­höri­gen eines staatlich reg­ulierten Beruf­s­standes durfte die S‑GmbH ver­trauen. Das Finan­zamt hat keine Gesicht­spunk­te vor­ge­tra­gen, wonach Ver­ant­wortliche der S‑GmbH wussten oder davon aus­ge­hen mussten, dass die Bestä­ti­gung nur zum Schein erteilt wor­den ist. Ein Kon­trol­lan­ruf bei der MJ-GmbH war nach der pos­i­tiv­en Auskun­ft des Steuer­ber­aters ent­behrlich. Die Alt­met­all­händ­lerin weist in diesem Zusam­men­hang schließlich zu Recht darauf hin, dass sie von den Finanzbe­hör­den nähere Auskün­fte über die leis­ten­den Unternehmer mit Hin­weis auf das Steuerge­heim­nis nicht erhalte. Abge­se­hen von der Zumut­barkeit solch­er Maß­nah­men ste­hen den Unternehmern ‑anders als den Finanzbe­hör­den etwa mit der Umsatzs­teuer­nach­schau- keine ein­fachen Ein­griff­s­rechte zur Erforschung der wirtschaftlichen Ver­hält­nisse der Ver­tragspart­ner zur Ver­fü­gung.

Die S‑GmbH hat das Ent­gelt durch Banküber­weisung inner­halb Deutsch­lands bezahlt und ger­ade keine ‑für beson­ders betrugsan­fäl­lig gehal­te­nen- Bargeschäfte getätigt7.

Auch die Ein­tra­gun­gen der MJ-GmbH im Han­del­sreg­is­ter gaben keinen Anlass für weit­ere Nach­forschun­gen. Aus diesen ergab sich für das Stre­it­jahr der Sitz der MJ-GmbH in A. Der dort angegebene Gesellschaft­szweck umfasste auch den Han­del mit Met­al­labfällen. Die Geschäfte wur­den über eine Fes­t­net­znum­mer in A ange­bah­nt und über eine Faxnum­mer in A abgewick­elt. In den Fax­en erscheint als Absender “M GmbH”. Die Faxe sind von dem im Han­del­sreg­is­ter als Geschäfts­führer einge­tra­ge­nen Q. unter­schrieben. Es fehlen allerd­ings jegliche Anhalt­spunk­te dafür, dass die Unter­schrift gefälscht gewe­sen sein kön­nte und die Ver­ant­wortlichen der S‑GmbH dies ggf. wussten oder hät­ten wis­sen müssen.

Die Liefer­ung des Schrotts auf Lkw mit ungarischen Kennze­ichen und ungarischen Fahrern machte eben­falls nicht bös­gläu­big. Ungarn ist seit dem Jahr 2004 Mit­glied der Europäis­chen Union. Die Gren­zen sind für den freien Per­so­n­en- und Waren­verkehr offen.

Auch die fehlen­den CMR-Fracht­briefe lassen nicht darauf schließen, dass die Ver­ant­wortlichen der S‑GmbH in einen Betrug einge­bun­den waren. Die S‑GmbH hat den Schrott von der inländis­chen MJ-GmbH und damit im Rah­men ein­er steuerpflichti­gen inländis­chen Liefer­ung erwor­ben. CMR-Fracht­briefe sind unter bes­timmten Voraus­set­zun­gen für den Vor­liefer­an­ten der MJ-GmbH zum Nach­weis ein­er steuer­freien innerge­mein­schaftlichen Liefer­ung erforder­lich (vgl. § 17a Abs. 3 der Umsatzs­teuer-Durch­führungsverord­nung ‑USt­DV-), nicht jedoch für die Ausübung des Rechts auf den Vors­teuer­abzugs. Eben­so wenig bestand daher eine Obliegen­heit zur Anforderung von CMR-Fracht­briefen. Anders als bei der innerge­mein­schaftlichen Liefer­ung (vgl. § 17a Abs. 2 USt­DV) muss für Zwecke des Vors­teuer­abzugs die Iden­tität des Fahrers des Lkw nicht erfasst wer­den. Der Vors­teuer­abzug set­zt schließlich nicht voraus, dass unter­schriebene Liefer­scheine vor­liegen; die S‑GmbH hat ‑vom Finan­zamt nicht angezweifelt- den Nach­weis über die bezo­ge­nen Liefer­un­gen bere­its durch die Wiegescheine erbracht.

Das Nebeneinan­der von Rech­nun­gen der MJ-GmbH und Gutschriften der S‑GmbH musste eben­falls keinen Arg­wohn weck­en. Die eigene Abrech­nung durch die Gutschriften belegt vielmehr, dass die S‑GmbH die Schrot­tliefer­un­gen ord­nungs­gemäß steuer­lich erfassen wollte. Die Rech­nun­gen und Gutschriften stim­men inhaltlich übere­in. Ins­beson­dere entsprechen die darin genan­nten Liefer­t­er­mine und Schrottmen­gen den Angaben der Wiegescheine. Das gilt auch, wenn die ‑ohne­hin neben den Wiegescheinen ent­behrlichen- Liefer­scheine ger­ingfügig abwe­ichende Angaben enthal­ten soll­ten. Der Hin­weis auf die Gefahr eines dop­pel­ten Vors­teuer­abzugs greift im Stre­it­fall nicht, da die Alt­met­all­händ­lerin nur ein­mal Vors­teuern abge­zo­gen hat. Auch darin zeigt sich die Redlichkeit der Han­del­nden der S‑GmbH.

Schließlich führt auch eine Gesamtschau sämtlich­er Umstände des Stre­it­falls nicht zu einem anderen Ergeb­nis. Die Schrot­tliefer­un­gen wur­den prob­lem­los und branchenüblich abgewick­elt. Der pauschale Ver­weis auf die Betrugsan­fäl­ligkeit der Schrot­tbranche und der deswe­gen zum 1.01.2011 einge­führten Ver­lagerung der Steuer­schuld auf den Leis­tungsempfänger gemäß § 13b Abs. 2 Nr. 7 UStG geht nicht auf die ‑hier allein maßgeben­den- Umstände des Stre­it­falls ein. Die Anliefer­un­gen der MJ-GmbH macht­en nur rd. 0, 3 % der Einkauf­swerte bzw. der Einkauf­s­ton­nage bei der S‑GmbH aus. Die MJ-GmbH war im Stre­it­jahr eine von … Liefer­an­ten der S‑GmbH. Nach den Erkundi­gun­gen des Finan­zamt sind die S‑GmbH und deren Geschäfts­führer ungeachtet der Tätigkeit in der Schrot­tbranche und regelmäßiger Betrieb­sprü­fun­gen steuer­lich unbescholten.

Finanzgericht Baden ‑Würt­tem­berg, Urteil vom 21. April 2016 — 1 K 1158/14

  1. EuGH, Urteile vom 06.07.2006 — C‑439/04 und — C‑440/04, Kit­tel und Recol­ta Recy­cling, UR 2006, 594; vom 21.06.2012 — C‑80/11 und — C‑142/11, Mahagében und Dávid, UR 2012, 591, Rz 40; BFH, Urteil vom 19.04.2007 — V R 48/04, BFHE 217, 194, BSt­Bl II 2009, 315 []
  2. EuGH, Urteile vom 21.06.2012 — C‑80/11 und — C‑142/11, Mahagében und Dávid, UR 2012, 591, Rz 49; vom 06.09.2012 — C‑324/11, Tóth, UR 2012, 851, Rz 51; vom 06.12 2012 — C‑285/11, Bonik, UR 2013, 195, Rz 43; vom 13.02.2014 — C‑18/13, Maks Pen, UR 2014, 861, Rz 29; vom 22.10.2015 — C‑277/14, PPUH Ste­hcemp, UR 2015, 917, Rz 50 []
  3. EuGH, Urteile vom 06.07.2006 — C‑439/04 und — C‑440/04, Kit­tel und Recol­ta Recy­cling, UR 2006, 594, Rz 51; vom 21.06.2012 — C‑80/11 und — C‑142/11, Mahagében und Dávid, UR 2012, 591, Rz 53 []
  4. EuGH, Urteil vom 22.10.2015 — C‑277/14, PPUH Ste­hcemp, UR 2015, 917, Rz 51 []
  5. EuGH, Urteile vom 21.06.2012 — C‑80/11 und — C‑142/11, Mahagében und Dávid, UR 2012, 591, Rz 60 []
  6. EuGH, Urteile vom 21.06.2012 — C‑80/11 und — C‑142/11, Mahagében und Dávid, UR 2012, 591, Rz 61 []
  7. vgl. für die innerge­mein­schaftliche Liefer­ung: BFH, Urteil vom 25.04.2013 — V R 28/11, BFHE 242, 77, BSt­Bl II 2013, 656 []