Zuschussverlage — und die Autorenexemplare

Erstellt ein Ver­lag auf­grund eines Ver­lagsver­trags mit einem Autor ein Buch und liefert er zur Abdeck­ung der Druck­kosten dem Autor ver­trags­gemäß eine bes­timmte Anzahl von Ers­tex­em­plaren zu einem höheren Preis als dem Laden­preis, liegt neben der (dem ermäßigten Steuer­satz unter­liegen­den) Liefer­ung von Büch­ern eine son­stige (dem Regel­s­teuer­satz zu unter­w­er­fende) ver­legerische Leis­tung vor. In diesen Fällen ist das zwis­chen dem Ver­lag und dem Autor vere­in­barte Ent­gelt entsprechend diesen bei­den vom Ver­lag erbracht­en Leis­tun­gen aufzuteilen.

Zuschussverlage — und die Autorenexemplare

Nach § 12 Abs. 1 UStG beträgt die Steuer für jeden steuerpflichti­gen Umsatz 19 % der Bemes­sungs­grund­lage.

Der Steuer­satz ermäßigt sich nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG auf 7 % u.a. für die Liefer­un­gen der in Anlage 2 beze­ich­neten Gegen­stände. Anlage 2 enthält die Liste der dem ermäßigten Steuer­satz unter­liegen­den Gegen­stände, wozu nach Nr. 49 Buchst. a auch Büch­er, Broschüren und ähn­liche Drucke gehören. Dies ste­ht im Ein­klang mit Art. 12 Abs. 3 Buchst. a der bis zum 31.12 2006 gel­tenden Sech­sten Umsatzs­teuer-Richtlin­ie 77/388/EWG i.V.m. Kat­e­gorie 6 des Anhangs H. Danach kann u.a. auf die Liefer­ung von Büch­ern der ermäßigte Steuer­satz ange­wandt wer­den. Seit dem 1.01.2007 ist die entsprechende Ermäch­ti­gung in Art. 98 Abs. 2 MwSt­Sys­tRL 2006/112/EG i.V.m. Anhang III Nr. 6 enthal­ten.

Nach ständi­ger Recht­sprechung erbringt ein Unternehmer Leis­tun­gen gegen Ent­gelt i.S. von § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG, wenn zwis­chen ihm und dem Leis­tungsempfänger ein Rechtsver­hält­nis beste­ht, das einen unmit­tel­baren Zusam­men­hang zwis­chen Leis­tung und Ent­gelt begrün­det, so dass das Ent­gelt als Gegen­wert für die Leis­tung anzuse­hen ist1. Eine der­ar­tige Verknüp­fung ist jeden­falls dann zu beja­hen, wenn auf­grund der Vere­in­barun­gen zwis­chen Zahlen­dem und Zahlungsempfänger ersichtlich ist, dass der Zahlung ein Tätigkeit­sauf­trag zugrunde liegt, dass der Zahlungsempfänger also ein­er ver­traglichen Verpflich­tung gegenüber dem Zahlen­den nachkommt2.

Wird zwis­chen einem Ver­leger und einem Autor ein Ver­lagsver­trag vere­in­bart, ist der Autor nach § 1 Satz 1 des Geset­zes über das Ver­lagsrecht (Ver­lags­ge­setz)3 verpflichtet, dem Ver­leger das Werk zur Vervielfäl­ti­gung und Ver­bre­itung für eigene Rech­nung zu über­lassen. Im Gegen­zug ist der Ver­leger nach § 1 Satz 2 des Ver­lags­ge­set­zes verpflichtet, das Werk zu vervielfälti­gen und zu ver­bre­it­en. Wird vom Ver­fass­er eines Buch­es als Urhe­ber ein Druck­kosten­zuschuss gezahlt, liegt eine Gegen­leis­tung in Form der Pub­lika­tion des Werkes vor4. In diesen Fällen geht es in aller Regel um Werke, die für den Ver­leger bei eigen­er Über­nahme des Risikos wirtschaftlich gän­zlich unin­ter­es­sant wären, während der Urhe­ber an ein­er Ver­w­er­tung ein erhe­blich­es Inter­esse haben dürfte5.

Vor diesem Hin­ter­grund ist in Fällen von Buchveröf­fentlichun­gen auf­grund eines Ver­lagsver­trags zwis­chen Ver­fass­er und Ver­lag, in dem der Ver­fass­er die Vervielfäl­ti­gung und Ver­bre­itung dem Ver­lag überträgt und einen Druck­kosten­zuschuss leis­tet, ein Leis­tungsaus­tausch gegeben6.

Im Stre­it­fall hat das Finanzgericht im Tatbe­stand seines Urteils aus­ge­führt, es sei stre­it­ig, “ob die Umsätze eines Ver­lags aus der Beliefer­ung eines Autors mit in der Regel 50 Ers­tex­em­plaren des Werks des Autors zur Abdeck­ung der Druck­kosten zu einem höheren Preis als den Laden­preis mit dem ermäßigten USt-Satz oder mit dem Regel­s­teuer­satz” zu besteuern seien. Somit hat das Finanzgericht angenom­men, dass der im Ver­gle­ich zum Laden­preis höhere Preis, den der Autor für die Ers­tex­em­plare zu entricht­en hat­te, der “Abdeck­ung der Druck­kosten” dienen sollte — dass also ein Druck­kosten­zuschuss vere­in­bart war. Dem entspricht die Fest­stel­lung des Finanzgericht, der Ver­lag habe im Rah­men entsprechen­der Ver­lagsverträge ein­schließlich der “Auf­tragss­cheine” für die den Autoren geliefer­ten Ers­tex­em­plare der Büch­er im Ver­gle­ich zum Laden­preis über­höhte Ent­gelte i.S. von § 10 Abs. 1 UStG vere­in­nahmt, die von bei­den Ver­tragspart­nern als Beitrag zur Finanzierung des Drucks ange­se­hen wur­den. Auch wenn die Ver­tragspart­ner den Begriff “Druck­kosten­zuschuss” nicht aus­drück­lich ver­wen­det haben, han­delt es sich bei der gebote­nen Ausle­gung des gesamten Ver­tragswerks (Ver­lagsver­trag und Auf­tragss­chein) insoweit um Druck­kosten­zuschüsse im aufgezeigten Sinne.

Daher war die vom Ver­lag erbrachte Ver­lagsleis­tung bei der Pub­lika­tion der Büch­er als son­stige Leis­tung (§ 3 Abs. 9 UStG) in das beste­hende umsatzs­teuer­rechtliche Leis­tungsaus­tauschver­hält­nis zwis­chen dem Ver­lag und den Autoren einzubeziehen.

Der Ver­lag hat bezo­gen auf die Ers­tex­em­plare Liefer­un­gen von Büch­ern i.S. von § 3 Abs. 1 UStG an die Autoren aus­ge­führt. Damit hat der Ver­lag jew­eils zwei Leis­tun­gen im umsatzs­teuer­rechtlichen Sinne an die Autoren erbracht.

Der Ver­lag wen­det ohne Erfolg ein, eine anteilige Besteuerung der von ihm aus­ge­führten Leis­tun­gen mit dem Regel­s­teuer­satz hätte uner­wün­schte Wet­tbe­werb­sverz­er­run­gen im Ver­hält­nis von kleinen zu finanziell stärk­eren Ver­la­gen zur Folge.

Denn die Vere­in­barung von Druck­kosten­zuschüssen ist in der Ver­lags­branche unab­hängig von der Größe der entsprechen­den Ver­lage dur­chaus üblich; dies hängt maßge­blich von dem wirtschaftlichen Eigen­in­ter­esse des Ver­lages an der Pub­lika­tion des Buch­es ab. Dies bedeutet, dass die vom Ver­lag (lediglich pauschal) behauptete Wet­tbe­werb­sverz­er­rung ‑die ohne­hin kein anderes Ergeb­nis recht­fer­ti­gen kön­nte- tat­säch­lich nicht vor­liegt bzw. nicht fest­ste­ht.

Vor diesem Hin­ter­grund kann offen­bleiben, ob in der vom Ver­lag gewählten Ver­trags­gestal­tung auch ein Gestal­tungsmiss­brauch i.S. von § 42 AO liegen kön­nte7.

Da jew­eils zwei getren­nte Leis­tun­gen vor­liegen, die anteilig dem ermäßigten Steuer­satz und dem Regel­s­teuer­satz unter­liegen, ist das Ent­gelt (§ 10 Abs. 1 Satz 2 UStG, Art. 73 MwSt­Sys­tRL, Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der Richtlin­ie 77/388/EWG) ggf. im Wege der Schätzung in zwei Bestandteile aufzuteilen. Dazu ist zu ermit­teln, in welchem Ver­hält­nis die vom Ver­lag an die Autoren erbracht­en Leis­tun­gen in Gestalt der ver­legerischen Leis­tun­gen und der Liefer­ung der 50 Ers­tex­em­plare der Büch­er ste­hen. Fern­er wird festzustellen sein, ob ‑entsprechend der vom Ver­lag schon vor dem Finanzgericht aufgestell­ten Behaup­tung- (und ggf. in welchem Umfang) die 50 Ers­tex­em­plare der Büch­er bess­er und höher­w­er­tig aus­ges­tat­tet waren als die im reg­ulären Han­del erhältlichen Exem­plare. Bei der Schätzung ist die ein­fachst mögliche Meth­ode zu ver­wen­den8.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 21. Okto­ber 2015 — XI R 22/13

  1. vgl. z.B. BFH, Urteile vom 10.07.2012 — XI R 31/10, BFH/NV 2013, 95, Höch­strichter­liche Finanzrecht­sprechung 2013, 60, Rz 29; vom 11.07.2012 — XI R 11/11, BFHE 238, 560, BFH/NV 2013, 326, Mehrw­ert­s­teuer­recht 2013, 46, Rz 19; vom 28.05.2013 — XI R 32/11, BFHE 243, 419, BSt­Bl II 2014, 411, Rz 41, m.w.N. []
  2. BFH, Urteil vom 28.07.1994 — V R 27/92, BFH/NV 1995, 550, unter II. 1. []
  3. vom 19.06.1901, zulet­zt geän­dert durch Gesetz vom 22.03.2002, BGBl I 2002, 1155 []
  4. vgl. z.B. Dreier/Schulze, Urhe­ber­rechts­ge­setz, 4. Aufl.2013, § 32a Rz 26 []
  5. vgl. z.B. Czy­chows­ki in Fromm/Nordemann, Urhe­ber­recht, 11. Aufl.2014, § 32 UrhG Rz 122 []
  6. vgl. z.B. auch Bunjes/Korn, UStG, 14. Aufl., § 10 Rz 66; Mey­er in Offerhaus/Söhn/Lange, § 1 UStG Rz 127; Oel­maier in Sölch/Ringleb, Umsatzs­teuer, § 1 Rz 59; Wag­n­er in Sölch/Ringleb, a.a.O., § 10 Rz 210; Abschn. 10.2 Abs. 5 Satz 4 Nr. 1 des Umsatzs­teuer-Anwen­dungser­lass­es; Schreiben des Bun­desmin­is­teri­ums der Finanzen vom 09.12 2005, BSt­Bl I 2005, 1087 []
  7. vgl. dazu im Einzel­nen BFH, Urteil vom 16.06.2015 — XI R 17/13, BFHE 250, 470, BFH/NV 2015, 1655, Rz 35, 36, m.w.N. []
  8. vgl. zur Aufteilung des Gesamt­preis­es z.B. BFH, Beschluss vom 03.04.2013 — V B 125/12, BFHE 240, 447, BSt­Bl II 2013, 973, m.w.N. []